Акционерное общество уставной капитал

Уставный капитал акционерного общества

С учреждением акционерного общества создается его уставный капитал, который отражает минимальный размер имущества общества, гарантирующий интересы его кредиторов. Уставный капитал АО состоит из акций, число которых предусмотрено уставом. В соответствии с Законом об АО и Гражданским кодексом РФ в уставный капитал АО включается только номинальная стоимость акций, приобретенных акционерами. При этом все обыкновенные акции имеют одинаковую номинальную стоимость. Наряду с обыкновенными акциями АО имеет право размещать привилегированные акции; их номинальная стоимость не должна превышать 25 % уставного капитала общества. Акции, выпущенные обществом, но не оплаченные акционерами, не могут составлять уставный капитал.

Уставный капитал не отождествляется со стоимостью имущества, переданного учредителями обществу (здания, сооружения, оборудование, ценные бумаги, денежные средства, имущественные права пользования землей, водой, природными ресурсами, на интеллектуальную собственность и др.), которое может быть больше или меньше уставного капитала.

Минимальный размер уставного капитала определяется законом об акционерных обществах. Для обществ открытого типа он составляет не менее тысячекратной суммы, а для закрытых обществ – не менее стократной суммы минимальной месячной оплаты труда, установленной законом на дату государственной регистрации АО.

Акции, являющиеся составной частью уставного капитала, оплачиваются следующим образом. Не менее половины акций подлежит оплате к моменту регистрации АО. Вторая половина должна быть оплачена в течение года с момента регистрации общества. Дополнительно выпущенные акции должны быть оплачены не позднее одного года с момента их приобретения. По решению учредителей и органов управления АО форма оплаты акций и иных ценных бумаг общества может осуществляться деньгами, ценными бумагами, имущественными и другими правами, имеющими денежную оценку. При оплате дополнительно выпущенных акций деньгами доля этой оплаты не должна быть менее 25 % их номинальной стоимости.

При оплате акций и иных ценных бумаг неденежными средствами платеж производится в полном размере их стоимости. Имущество, вносимое в оплату акций при создании АО, оценивается на основании соглашения между учредителями, а в последующем при оплате дополнительной эмиссии акций и иных ценных бумаг – на основании решения совета директоров.

Если номинальная стоимость акций и других ценных бумаг, приобретаемых за счет неденежных средств, превышает 200 минимальных размеров месячной оплаты труда, то оценка имущества производится независимым аудитором.

Для стимулирования своевременной и полной оплаты уставного капитала акция не дает права голоса до ее полной оплаты. Исключение составляют акции, оплачиваемые учредителями общества при его создании.

При неполной оплате акций в установленные сроки акции поступают в распоряжение АО. При оплате акций после истечения установленного срока поступившие денежные средства или имущество обществом не возвращаются. Более того, в уставе АО может

быть предусмотрено взыскание с неплательщиков штрафов, пеней, неустойки.

Неоплаченные и поступившие в распоряжение общества акции подлежат реализации в срок не позднее одного года. Иначе по решению общего собрания акционеров они должны быть погашены с соответствующим уменьшением уставного капитала. Уставный капитал не должен превышать стоимость чистых активов.

Чистые активы АО оцениваются в законодательном порядке на основании данных бухгалтерского учета. Для определения величины чистых активов из общей суммы активов АО исключаются его обязательства, кроме обязательств по акциям.

От соотношения величины чистых активов и уставного капитала зависит состояние АО. Если по прошествии второго и последующих финансовых лет будет выявлено, что сумма чистых активов общества окажется меньше его уставного капитала, общество обязано объявить о соответствующем уменьшении своего уставного капитала. Если же стоимость чистых активов окажется меньше величины минимального уставного капитала, установленной законом об акционерных обществах, общество подлежит ликвидации.

Налогообложение отдельных операций с акциями согласно главе 25 НК РФ

А.М. Рабинович,
директор по бухгалтерскому консалтингу
ЗАО «Юникон/МС Консультационная группа», к.и.н.

1. Оплата акций неденежными средствами

Согласно п. 2 ст. 34 Федерального закона от 26.12.1995 N 208-ФЗ «Об акционерных обществах» (далее — Закон об акционерных обществах) акции, распределяемые среди учредителей общества при его учреждении, и дополнительные акции, размещаемые посредством подписки, могут быть оплачены неденежными средствами — ценными бумагами, другими вещами или имущественными правами либо иными правами, имеющими денежную оценку*1.
_____
*1 Под размещением акций как эмиссионных ценных бумаг понимается отчуждение их эмитентом первым владельцам путем за-ключения гражданско-правовых сделок (ст. 2 Федерального закона от 22.04.1996 № 39-ФЗ «О рынке ценных бумаг»).

Денежная оценка имущества, вносимого в оплату акций при учреждении акционерного общества, производится по соглашению между учредителями. При оплате дополнительных акций неденежными средствами денежная оценка имущества, вносимого в оплату акций, осуществляется Советом директоров (наблюдательным советом) общества (п. 3 ст. 34 Закона об акционерных обществах).
Таким образом, возможна ситуация, когда указанная оценка не будет совпадать с балансовой стоимостью передаваемого имущества по данным бухгалтерского учета передающей стороны.
Внесение вклада в уставный капитал не является безвозмездной передачей вносимого имущества — взамен, в оплату этого имущества, вносящая сторона получает некий объем имущественных прав, состоящих прежде всего в праве на получение определенной части прибыли, заработанной обществом, и определенной части его имущества в случае ликвидации общества. Отметим, что в последние годы вывод о небезвозмездном характере вклада в уставный капитал, казалось бы, очевидный с момента введения в действие части первой Гражданского кодекса Российской Федерации (ГК РФ), несколько раз подтверждал Президиум ВАС РФ (см., например, постановление от 08.08.2000 N 1248/00).
Имущественные же права (права требования к обществу), которые оплачивает инвестор, делая вклад в уставный капитал, согласно ст. 128 ГК РФ являются полноправным видом имущества.
Таким образом, если оценка имущественного вклада в уставный капитал отличается от балансовой стоимости вносимого имущества, то с экономической точки зрения это означает, что инвестором получен доход (убыток) в натуральной форме в виде большего (меньшего) объема имущественных прав по сравнению с тем, как если бы оценка вносимого в уставный капитал имущества совпадала с его балансовой стоимостью.
Однако согласно подпункту 2 п. 1 ст. 277 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) не признается прибылью (убытком) налогоплательщика-акционера (участника, пайщика) разница между стоимостью вносимых в качестве оплаты имущества, имущественных прав и номинальной стоимостью приобретаемых акций (долей, паев).

При этом стоимость приобретаемых акций (долей, паев) для целей настоящей главы НК РФ признается равной стоимости (остаточной стоимости) вносимого имущества (имущественных прав), определяемой по данным налогового учета на дату перехода права собственности на указанное имущество (имущественные права), с учетом дополнительных расходов, которые для целей налогообложения признаются у передающей стороны при таком внесении.
Из буквального прочтения первого абзаца вышеприведенной формулировки можно сделать вывод, что в целях налогообложения не будет признаваться доходом (убытком) организации-инвестора не вся разница между оценочной и балансовой стоимостью имущества, вносимого в качестве оплаты акций, а лишь разница в пределах отклонения цены размещения акций от их номинальной стоимости.
Но такой вывод не согласуется с буквальным смыслом следующего абзаца, если брать его вне связи с предыдущим абзацем, то есть если слова «при этом» считать относящимися к любой ситуации внесения вклада в уставный капитал неденежными средствами независимо от цены размещения акций. При подобном толковании получится, что в налоговом учете инвестора никогда не образуется никакой разницы (а следовательно, и дохода или расхода) между балансовой стоимостью имущества и оплачиваемыми им акциями.
По нашему мнению, указанная несогласованность лишь кажущаяся, поскольку абзац второй подпункта 2 п. 1 ст. 277 НК РФ (и, соответственно, слова «при этом») относятся только к ситуации, описанной в предыдущем абзаце, когда оплачиваемые имуществом акции размещаются эмитентом по их номинальной стоимости. В иных же случаях (которые впрямую в НК РФ не рассмотрены) у инвестора, как указано выше, может возникнуть или доход, или убыток.
Разумеется, налогоплательщик, руководствуясь п. 3 ст. 7 НК РФ, может попробовать толковать описанную выше неясность в свою пользу. Однако в одних ситуациях налогоплательщику будет выгодно считать, что норма второго абзаца подпункта 2 п. 1 ст. 277 НК РФ относится ко всем случаям оплаты размещаемых акций имуществом, а в других, — что она применима только при размещении этих акций по номинальной стоимости.

Пример 1 (табл. 1).

В 2002 году ОАО размещает посредством подписки дополнительные акции номинальной стоимостью 1000 руб. по цене 1050 руб.*1. При этом акционерам общества при осуществлении ими преимущественного права приобретения акций они размещаются по цене 950 руб.*2
_____
*1 Возможность такого превышения цены размещения акции над ее номинальной стоимостью вытекает из п. 1 ст. 36 Закона об акционерных обществах.

*2 Разница между этими двумя ценами не может превышать 10 % от большей цены — п. 2 ст. 36 Закона об акционерных обществах.

Организация-акционер передает в оплату акций материалы, стоимость которых по данным налогового учета составляет 11 200 руб., оцененные Советом директоров на основании оценки независимого оценщика в 10 450 руб. (цена размещения 11 акций). Организация-неакционер передает в оплату акций материалы, стоимость которых по данным налогового учета составляет 8700 руб., оцененные Советом директоров на основании оценки независимого оценщика в 9450 руб. (цена размещения 9 акций).
Никаких дополнительных расходов, связанных с передачей материалов, налогоплательщики не несли.
У организации-неакционера налогооблагаемым доходом будет считаться только разница между оценочной стоимостью имущества и номинальной стоимостью акций, то есть 450 руб. , тогда как разница между номинальной стоимостью акций и стоимостью имущества по данным налогового учета — 300 руб. — не будет считаться доходом.
В силу подпункта 4 п. 3 ст. 39 НК РФ передача имущества в уставный капитал не является реализацией, поэтому рассматриваемый доход является внереализационным в виде безвозмездно полученного имущества. Датой признания такого дохода является дата подписания сторонами акта приема-передачи безвозмездно полученного имущества (подпункт 1 п. 4 ст. 271 НК РФ), то есть не имущества, вносимого в уставный капитал, а получаемых взамен его акций (точнее, той их части, которой «покрывается» сумма превышения оценочной стоимости вносимого в уставный капитал имущества над его стоимостью по данным налогового учета инвестора).
Таким образом, доход будет определяться на дату выписки из реестра о регистрации акций по лицевому счету инвестора.
У организации-акционера в целях налогообложения не будет считаться убытком только разница между стоимостью имущества по данным налогового учета и номинальной стоимостью акций, то есть 200 руб. , тогда как разница между номинальной стоимостью акций и оценочной стоимостью имущества — 550 руб. — будет считаться убытком.

Таблица 1

Согласно п. 2 ст. 265 НК РФ в целях главы 25 НК РФ к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде; при этом список таких убытков не носит закрытого характера. Таким образом, в целях налогообложения убытки от внесения имущества в уставный капитал, по нашему мнению, должны быть признаны на дату подписания акта приема-передачи «недооцененного» имущества независимо от даты получения оплачиваемых им акций, то есть независимо от даты оплаты. Это следует из п. 1 ст. 272 НК РФ, согласно которому расходы, принимаемые для целей налогообложения, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они возникают исходя из условий сделок.

2. Реализация акций, оплаченных неденежными средствами

Федеральный закон от 29.05.2002 N 57-ФЗ «О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и в отдельные законодательные акты Российской Федерации» (далее — Закон N 57-ФЗ) изменил порядок определения стоимости акций, оплачиваемых неденежными средствами, которая будет считаться ценой приобретения акций в последующих сделках с ними. В настоящее время стоимость таких акций признается равной не «внешней» оценке стоимости вносимого (передаваемого) имущества (имущественных прав) на основании решения акционеров (участников, пайщиков) организации-эмитента либо исходя из стоимости, определенной независимым оценщиком, а «внутренней» оценке вносимого имущества (имущественных прав) по данным налогового учета на дату перехода права собственности на указанное имущество (имущественные права) (ср. подпункт 2 п. 1 ст. 277 НК РФ в прежней и нынешней редакции).

Пример 2 (табл. 2).

Используя данные примера 1, предположим, что некоторое время спустя оба инвестора продали свои акции по одинаковой цене — 20 000 руб. (которую условимся считать рыночной) без каких-либо дополнительных расходов.
Согласно п. 2 ст. 280 НК РФ прибыль в данном случае будет равна цене реализации, уменьшенной на цену приобретения акции (включая расходы на ее приобретение).
В соответствии с прежней редакцией абзаца второго подпункта 2 п. 1 ст. 277 НК РФ цена приобретения акций в целях налогообложения была бы равна «внешней» оценочной стоимости передаваемого в их оплату имущества, то есть цене размещения акций: у инвестора-акционера — 10 450 руб., у инвестора-неакционера — 9450 руб. (правильнее было бы называть их старым и новым акционером, но для сохранения преемственности между примерами лучше пользоваться прежними обозначениями). Налог на прибыль первый заплатил бы с 9550 руб. (20 000 руб. — 10 450 руб.), а второй — с 10 550 руб. (20 000 руб. — 9450 руб.).
При нынешней редакции рассматриваемой нормы цена приобретения акций равна «внутренней» стоимости передаваемого в их оплату имущества по данным налогового учета передающей стороны: у инвестора-акционера — 11 200 руб., у инвестора-неакционера — 8700 руб. Налог на прибыль первый заплатит с 8800 руб. (20 000 руб. — 11 200 руб.), что на 750 руб. (9550 руб. — 8800 руб.) меньше, чем в предшествующем варианте, а второй — с 11 300 руб. (20 000 руб. — 8700 руб.), то есть с базы, на 750 руб. (11 300 руб. — 10 550 руб.) большей, чем в предыдущем случае.

Таблица 2

Организация

Цена реализации

Цена приобретения акций, руб.

Налогооблагаемая прибыль, руб.

Разница, руб.

акций, руб.

Согласно старой редакции абзаца второго п. 2 ст. 277 НК РФ

Согласно новой редакции абзаца второго п. 2 ст. 277 НК РФ

Согласно старой редакции абзаца второго п. 2 ст. 277 НК РФ

Согласно новой редакции абзаца второго п. 2 ст. 277 НК РФ

Акционер

2000

10 450

11 200

9550

8800

— 750

Неакционер

2000

9450

8700

10 550

11 300

+ 750

Таким образом, при применении новой редакции ст. 277 НК РФ положение инвестора-акционера (оплатившего акции имуществом, стоимость которого по данным налогового учета была выше цены размещения акций акционерам) улучшилось, а инвестора-неакционера (оплатившего акции имуществом, стоимость которого по данным налогового учета ниже цены размещения акции неакционерам) ухудшилось*1.
_____
*1 Внимательный читатель легко заметит, что:

— новый порядок определения стоимости приобретаемых акций (долей, паев) аналогичен способу определения балансовой стоимости финансовых вложений по стоимости фактических (то есть исторических) затрат для инвестора, установленному п. 44 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.1998 № 34н в соответствии с п. 1 ст. 11 Федерального закона от 01.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете»;
— прежний порядок был подобен порядку оценки стоимости активов, приобретаемых по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами (п. 6.3 Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, утвержденного приказом Минфина России от 06.05.1999 № 33н). Отличие этого способа оценки от предыдущего состоит в том, что он осуществляется на основе не исторической, а рыночной стоимости передаваемого в оплату акций (долей, паев) имущества.
Соответственно, налогоплательщик, чье финансовое положение в результате применения новой редакции подпункта 2 п. 1 ст. 277 НК РФ ухудшилось, может попытаться отстоять свое право не применять эту норму в 2002 году.

3. Получение акций в результате увеличения уставного капитала

Возможность увеличения уставного капитала акционерного общества предусмотрена п. 1 ст. 28 Закона об акционерных обществах: оно осуществляется путем увеличения номинальной стоимости акций или путем размещения дополнительных акций (не противоречит Закону об акционерных обществах и комбинированный вариант: путем одновременного увеличения и номинальной стоимости акций, и их количества).
При этом увеличение уставного капитала общества путем размещения дополнительных акций может осуществляться за счет имущества общества. Увеличение уставного капитала общества путем увеличения номинальной стоимости акций производится только за счет имущества общества (п. 5 ст. 28 Закона об акционерных обществах).
Источники увеличения уставного капитала за счет имущества акционерного общества перечислены в п. 2.4 Стандартов эмиссии дополнительных акций, акций, размещаемых путем конвертации, облигаций, конвертируемых в дополнительные акции, и их проспектов эмиссии, утвержденных постановлением ФКЦБ России от 30.04.2002 N 16/пс (зарегистрировано в Минюсте России 19.07.2002 N 3600) и п. 6.7 Стандартов эмиссии акций при учреждении акционерных обществ, дополнительных акций, облигаций и их проспектов эмиссии, утвержденных постановлением ФКЦБ России от 17.09.1996 N 19 (различия в формулировках, имеющие место в двух указанных постановлениях, по нашему мнению, незначимы, и потому ими можно пренебречь):
— добавочный капитал акционерного общества;
— остатки фондов специального назначения акционерного общества по итогам предыдущего года, за исключением резервного фонда и фонда акционирования работников предприятия;
— нераспределенная прибыль акционерного общества прошлых лет.
При увеличении уставного капитала общества за счет его имущества путем размещения дополнительных акций эти акции распределяются среди всех акционеров. При этом каждому акционеру распределяются акции той же категории (типа), что и акции, которые ему принадлежат, пропорционально количеству принадлежащих ему акций (п. 5 ст. 28 Закона об акционерных обществах). Аналогичным образом — пропорционально доле вклада в уставный капитал, поскольку иное невозможно по определению, — распределяется среди акционеров и сумма увеличения уставного капитала, производимого путем увеличения номинальной стоимости акций.
До 2002 года стоимость дополнительно полученных юридическим лицом — акционером акций либо разница между номинальной стоимостью новых и прежних акций (долей) не подлежала налогообложению только в случае, если источником увеличения уставного капитала были суммы переоценки основных средств, проводимой по решению Правительства РФ (п. 13 ст. 2 Закона РФ от 27.12.1991 N 2116-1 «О налоге на прибыль предприятий и организаций»).
В настоящее время позиция законодателя изменилась: согласно подпункту 16 п. 1 ст. 271 НК РФ при определении налоговой базы не учитывается стоимость дополнительно полученных организацией-акционером акций, распределенных между акционерами по решению общего собрания пропорционально количеству принадлежащих им акций, либо разница между номинальной стоимостью новых акций, полученных взамен первоначальных акций, и номинальной стоимостью первоначальных акций акционера при распределении между акционерами акций при увеличении уставного капитала акционерного общества (без изменения доли участия акционера в этом акционерном обществе).
Соответственно, у организации-эмитента не учитывается в качестве расхода стоимость переданных налогоплательщиком-эмитентом акций, распределяемых между акционерами по решению общего собрания акционеров пропорционально количеству принадлежащих им акций, либо разница между номинальной стоимостью новых акций, переданных взамен первоначальных, и номинальной стоимостью первоначальных акций акционера при распределении между акционерами акций при увеличении уставного капитала эмитента (п. 32 ст. 270 НК РФ).

4. Реализация акций, полученных в результате увеличения уставного капитала эмитента

Глава 25 НК РФ изменила также существовавший до 2002 года порядок определения оплаченной стоимости дополнительных акций, полученных в результате распределения между акционерами суммы увеличения уставного капитала. Ранее эта стоимость считалась равной нулю (п. 2.7 инструкции МНС России от 15.06.2000 N 62 «О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль предприятий и организаций», далее — Инструкция N 62); теперь эта стоимость равна первоначальной стоимости вклада в уставный капитал, деленной на новое количество акций. Это следует из того, что согласно п. 7 ст. 280 НК РФ налогоплательщик-акционер, реализующий акции, полученные им при увеличении уставного капитала акционерного общества, определяет доход как разницу между ценой реализации и первоначально оплаченной стоимостью акции, скорректированной с учетом изменения количества акций в результате увеличения уставного капитала. Проиллюстрируем указанное изменение на данных примера, приведенного в Инструкции N 62.

Пример.

Предприятие приобрело у акционерного общества акцию номиналом 1000 руб. по цене 1100 руб.
В связи с переоценкой основных фондов акционерное общество увеличило уставный капитал. В результате распределения между акционерами суммы увеличения пропорционально количеству принадлежащих им акций предприятие получило дополнительно акцию номиналом 1000 руб.
До 2002 года при реализации этой дополнительно полученной акции по цене 1500 руб. прибыль составила бы 1500 руб. (1500 руб. — 0 руб.).
После 1 января 2002 года при реализации этой дополнительно полученной акции по цене 1500 руб. прибыль составит 950 руб. (1500 руб. — 1100 руб. : 2 акции).

5. Реализация собственных акций, приобретенных у акционеров

Закон N 57-ФЗ, изъяв из ст. 251 НК РФ норму об особом порядке определения прибыли от реализации собственных акций, приобретенных у акционеров, ухудшил положение налогоплательщика.
В соответствии с п. 2 ст. 280 НК РФ доходы налогоплательщика от операций по реализации или иного выбытия акций определяются исходя из цены их реализации или иного выбытия, а расходы — исходя из цены приобретения акций и затрат на реализацию. В этом же порядке, поскольку не установлено иное, определяются доходы и расходы при реализации собственных акций, выкупленных у акционеров.
Однако согласно подпункту 14 п. 1 ст. 251 НК РФ в прежней редакции при определении налоговой базы не учитывавались доходы в виде превышения номинальной стоимости акций над ценой фактического приобретения организацией собственных акций (долей, паев) в случае продажи налогоплательщиком акций, ранее выкупленных у владельцев.

По решению Совета директоров ОАО приобретает 100 собственных акций номинальной стоимостью 10 руб. по цене 9 руб. за акцию и через некоторое время продает их по цене 11 рублей за штуку. Других операций в отчетном периоде у ОАО не было.
Определим налогооблагаемую базу:
1) доход по операции — 1100 руб. (11 руб. х 100 акций);
2) расход — 900 руб. (9 руб. х 100 акций);
3) разница между номинальной стоимостью акций и ценой их приобретения — 100 руб. (10 руб. х 100 акций — 900 руб.);
4) налогооблагаемая база — 100 руб. (п. 1 — п. 2 — п. 3).
Какое-либо упоминание о том, как определяется прибыль от реализации собственных акций, приобретенных у акционеров, в НК РФ в настоящее время отсутствует. Следовательно, она должна определяться в общем порядке, установленном, как уже отмечалось, п. 2 ст. 280 НК РФ.
Если воспользоваться данными рассмотренного примера, то налогооблагаемая база составит 200 руб. (1100 руб. — 900 руб.), что на 100 руб. больше, чем это было до принятия Закона N 57-ФЗ.

6. Уменьшение уставного капитала

Согласно подпункту 18 п. 1 ст. 251 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде сумм, на которые в отчетном (налоговом) периоде произошло уменьшение уставного (складочного) капитала организации в соответствии с требованиями законодательства Российской Федерации.
В настоящее время законодательством установлены два случая обязательного уменьшения уставного капитала:
— в случае неполной оплаты размещенной акции в установленные законодательством сроки она поступает в распоряжение общества. Если в течение года после этого такие акции не реализованы, общее собрание акционеров должно принять решение об уменьшении уставного капитала общества путем их погашения (п. 2 ст. 34 Закона об акционерных обществах);
— если по окончании второго и каждого последующего финансового года стоимость чистых активов общества оказывается меньше его уставного капитала, общество обязано объявить об уменьшении своего уставного капитала до величины, не превышающей стоимости его чистых активов (п. 4 ст. 35 Закона об акционерных обществах).
В этих случаях сумма уменьшения уставного капитала (в бухгалтерском учете это сумма проводки: Д-т 80 К-т 84) не облагается налогом на прибыль.
Если же уменьшение уставного капитала производится акционерным обществом в добровольном порядке, то порядок налогообложения зависит от того, возвращается или нет акционерам сумма уменьшения. Если она не возвращается, то сумма уменьшения (на которую возросла нераспределенная прибыль общества: Д-т 80 К-т 84) подлежит налогообложению согласно п. 16 ст. 250 НК РФ.
Если же сумма уменьшения уставного капитала возвращается акционерам (в бухгалтерском учете общества это отражается проводками Д-т 84 К-т 75; Д-т 75 К-т 51 и др.), то она, естественно, у общества не подлежит налогообложению, так как (что видно из вышеуказанных проводок) никакого дохода само общество от уменьшения своего уставного капитала не получило.
Но зато распределенная между акционерами сумма уменьшения уставного капитала будет подлежать налогообложению у получивших ее акционеров — и юридических, и физических лиц. Нормативно это обусловлено тем, что НК РФ не предусматривает освобождения данных доходов от налогообложения:
— у организаций не учитываются в целях налогообложения доходы в виде имущества, имущественных прав, которые получены в пределах первоначального взноса участником хозяйственного общества (его правопреемником или наследником) только в двух случаях:
при выходе (выбытии) из хозяйственного общества;
при распределении имущества ликвидируемого хозяйственного общества между его участниками (подпункт 4 п. 1 ст. 251 НК РФ);
— в ст. 217 «Доходы, не подлежащие налогообложению (освобождаемые от налогообложения)» главы 23 «Налог на доходы физических лиц» НК РФ нет даже и такой нормы.
Одновременно должна быть признана расходом сумма уменьшения стоимости вклада акционера в уставный капитал. У организаций этот расход может квалифицироваться двояко в зависимости от того, как квалифицируется полученный при уменьшении уставного капитала доход:
— если полученный в денежной или натуральной форме доход будет считаться доходом от реализации или иного выбытия ценных бумаг (акций) или долей, то расход следует рассматривать как цену приобретения выбывающих ценных бумаг (п. 2 ст. 280 НК РФ) или долей;
— если полученный доход будет считаться внереализационным, то расход должен будет признаваться в качестве иного обоснованного внереализационного расхода в сответствии подпунктом 20 п. 1 ст. 265 НК РФ. Напомним, что в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией (п. 1 ст. 265 НК РФ), а под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме; при этом расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода (п. 1 ст. 252 НК РФ). Всем этим требованиям, полагаем, соответствует уменьшение оплаченной стоимости принадлежащих акционеру акций.
Для акционеров — физических лиц возможен только первый вариант, соответствующий нормам п. 3, 4 ст. 214.1 НК РФ.

⇐ ПредыдущаяСтр 6 из 8

Государство регламентирует минимальный размер этого капитала. Так, в соответствии со ст. 26 федерального закона РФ «Об акционерных обществах» нижний предел уставного капитала открытого акционерного общества (ОАО) должен составлять не менее 1000-кратной суммы минимального размера оплаты труда (МРОТ), а закрытого акционерного общества (ЗАО) — не менее 100-кратной суммы МРОТ на дату государственной регистрации общества. Для обществ с ограниченной ответственностью (ООО) минимальный размер уставного капитала предусмотрен в такой же сумме, как и для ЗАО (ст. 14.1 федерального закона «Об обществах с ограниченной ответственностью» от 8 февраля 1998 г. № 14 — ФЗ).

Гражданский кодекс РФ в числе коммерческих организаций предусматривает хозяйственные товарищества (ХТ), в которых формируется складочный капитал (аналог уставного).

Различают полное товарищество и товарищество на вере.

Полным товариществом признается товарищество, участники которого в соответствии с заключенным между ними договором занимаются предпринимательской деятельностью от имени товарищества и несут финансовую ответственность по его обязательствам, принадлежащим им имуществом.

В товариществе на вере (коммандитном товариществе) наряду с полными товарищами имеется один или несколько его участников, т. е. вкладчиков (коммандитистов), не принимающих участие в предпринимательской деятельности, но несущих риск убытков в пределах внесенных ими вкладов.

По унитарным предприятиям образуется уставный фонд. Он формируется муниципальными или федеральными органами, которые в качестве учредителей имеют право собственности на имущество этих предприятий. Имущество унитарных предприятий является неделимым, т. е. не может быть разделено на вклады (доли, паи). Оно принадлежит такому предприятию на праве хозяйственного ведения или оперативного управления, но не на праве собственности.

В производственных кооперативах или артелях формируется неделимый фонд.

Уставный капитал акционерных обществ, как предусмотрено, составляется из номинальной стоимости акций, приобретенных акционерами.

При учреждении общества все его акционеры должны быть размещены исключительно по номинальной стоимостиакций.

Оплата акций может осуществляться деньгами, ценными бумагами, другими вещами или имущественными правами либо иными правами, имеющими денежную оценку. Рублевая оценка имущества, вносимого в оплату акций, производится по соглашению между учредителями.

При создании акционерного общества возникает необходимость отразить формирование уставного капитала по кредиту пассивного счета 80 «Уставный капитал» с дебетованием активных счетов, предназначенных для учета денежных средств, ценных бумаг, другого имущества или имущественного права, включая нематериальные активы. Кроме того, следует вести бухгалтерский учет расчетов с учредителями по вкладам в уставный капитал в связи с тем, что существует разрыв во времени между возникновением долга учредителей и его погашением.

Общий срок погашения определяется уставом, при этом не менее 50% капитала должно быть оплачено к моменту официальной регистрации общества, а оставшаяся часть — в течение года с даты регистрации (ст. 34.1 закона «Об акционерных обществах»). Аналогичные нормы предусмотрены ст. 16 закона «Об обществах с ограниченной ответственностью».

Бухгалтерский учет расчетов с учредителями ведут на счете 75 с таким же наименованием на активном субсчете 1 «Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал».

На основании учредительных документов субсчет 75-1 дебетуют (возникает или увеличивается долг соответствующего юридического или физического лица) с одновременным кредитованием пассивного счета 80 «Уставный капитал» (идет процесс формирования данного капитала).

В дальнейшем происходит погашение долга учредителями в денежной форме, либо вкладом основных средств, материалов, других материально-производственных ресурсов, нематериальных активов, ценных бумаг. Такие факты хозяйственной деятельности (по бухгалтерским стандартам их еще называют событиями) фиксируют по кредиту счета 75-1 с дебетованием следующих счетов: 58 «Финансовые вложения», 07 «Оборудование к установке», 08 «Вложения во внеоборотные активы» (соответствующий субсчет), 10 «Материалы» (соответствующий субсчет), 11 «Животные на выращивании и откорме»,
41 «Товары», 50 «Касса», 51 «Расчетный счет», 52 «Валютный счет».

Необходимо обратить внимание на то обстоятельство, что при представлении в качестве вкладов прав на пользование зданиями, сооружениями и оборудованием следует, помимо записи по дебету счета 04 и кредиту счета 75-1, одновременно произвести запись на забалансовом счете 001 «Арендованные основные средства» по балансовой стоимости.

Увеличение или уменьшение уставного капитала может производиться в порядке, предусмотренном законами при внесении изменений в учредительные документы и регистрации этих изменений. Так, уставный капитал акционерного общества может возрастать за счет увеличения номинальной стоимости акций или размещения дополнительного их количества.

Эта операция фиксируется по кредиту счета 75-1 с дебетованием счетов, предназначенных для учета денежных средств или соответствующих видов имущества.

Увеличение уставного капитала возможно также за счет направления в него средств других собственных фондов, а также за счет нераспределенной прибыли. Такая операция совершается на основании решения годового общего собрания собственников. После регистрации в государственных органах новой величины уставного капитала счет 80 кредитуют с дебетованием счетов: 82 «Резервный капитал», 83 «Добавочный капитал», 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)», 81 «Собственные акции (доли)».

Что касается уменьшения величины уставного капитала, то в акционерном обществе это может происходить путем уменьшения номинальной стоимости акций или сокращения их общего количества за счет собственного приобретения. При снижении номинальной стоимости ценных бумаг дебетуют счет 80 и кредитуют субсчет 75-1. Уменьшение уставного капитала на сумму аннулированных акций отражают по дебету счета 80 в корреспонденции со счетом 81 «Собственные акции (доли)». Возникающая при этом на счете 81 разница относится на счет 91 «Прочие доходы и расходы».

В ООО снижение размера уставного капитала может осуществляться путем уменьшения номинальной стоимости долей всех участников или погашения долей, принадлежащих обществу в целом.

При поступлении вклада в уставный капитал в иностранной валюте последняя переоценивается в рубли по официальному курсу ЦБ РФ. При этом необходима запись: дебет счета 52 «Валютные счета» и кредит счета 75-1 на сумму по курсу, котируемому Банком России на дату поступления денежного вклада. В таких случаях возникает курсовая разница между рублевой оценкой на дату принятия учредительных документов и оценкой по курсу на дату зачисления вклада. Положительная курсовая разница (рост курса валюты) фиксируется так: дебет счета 52-2, кредит счета 83 «Добавочный капитал».

При отрицательной курсовой разнице бухгалтерская проводка будет противоположной.

Обратим внимание на требование соблюдать необходимое соотношение между стоимостью чистых активов предприятия и суммой уставного капитала. Чистые активы представляют собой разность между соответствующими активами и обязательствами.

Как предусмотрено законодательством, в случае, когда по окончании второго и каждого последующего финансового года стоимость чистых активов оказывается меньше уставного капитала, общество обязано объявить об его уменьшении до величины, не превышающей стоимости чистых активов.

Если же по окончании второго и каждого последующего финансового года стоимость таких активов будет меньше величины минимального уставного капитала, общество обязано принять решение о своей ликвидации. При отсутствии такого решения акционеры, кредиторы, а также соответствующие государственные органы вправе требовать ликвидации общества в судебном порядке.

Аналитический учет по счету 80 ведут по учредителям, видам внесенного имущества и типам акций.

Учет добавочного капитала

Добавочный капитал увеличивает собственные финансовые ресурсы предприятий. Он образуется в результате хозяйственной деятельности за счет прироста стоимости имущества, отражаемого в активе баланса экономического субъекта.

Увеличение суммы активов может происходить за счет:

§ дооценки стоимости имущества по решению руководителя предприятия или постановлению правительства;

§ эмиссионного дохода, полученного акционерным обществом при продаже акций по цене, превышающей их номинальную стоимость, а также при повышении стоимости имущества, внесенного как вклад в уставный капитал вместо денежных средств в размере, превышающем сумму вклада;

§ положительной курсовой разницы по взносам в иностранной валюте в уставный капитал;

§ прироста целевого финансирования из бюджета на капитальное строительство и пополнение бюджетных средств;

§ использования прибыли на расширение производства, приобретение объектов основных средств и нематериальных активов производственного назначения.

Бухгалтерский учет добавочного капитала ведут на пассивном счете 83 «Добавочный капитал».

Использование на строительство объектов производственного назначения средств, полученных из бюджета и от инвесторов на осуществление инвестиционных программ, находит отражение по дебету счета 86 «Целевое финансирование» и кредиту счета 83.

Уменьшение добавочного капитала фиксируют по дебету счета 87.

Так, при снижении стоимости основных средств и другого имущества, выявившегося по результатам переоценки, дебетуют счет 87-1 в корреспонденции со счетами учета имущества, по которым определялось снижение стоимости. Одновременно уменьшение амортизации за счет корректировки восстановительной стоимости соответствующих объектов основных средств фиксируют по дебету счета 02 и кредиту счета 87-1.

Средства добавочного капитала могут направляться на увеличение уставного капитала. При этом кредитуется счет 75 «Расчеты с учредителями» или 80 «Уставный капитал».

Добавочный капитал также уменьшается при распределении сумм между учредителями организации (дебет счета 83 и кредит счета 75 «Расчеты с учредителями»).

Существенным моментом является тот факт, что добавочный капитал может использоваться для списания убытка, выявленного по результатам деятельности за отчетный год. При этом делается запись: дебет счета 83, кредит счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».

Аналитический учет по счету 83 ведут по направлениям формирования и использования средств.

Учет резервного капитала

Резервный капитал — это так называемый запасной финансовый источник для возмещения возможных убытков и списания понесенных расходов при недостатке прибыли.

Такими расходами являются, в частности, расходы на выкуп собственных акций и погашение собственных облигаций в случае отсутствия иных средств.

В акционерных обществах резервный капитал формируется в обязательном порядке. В соответствии со ст. 35 закона «Об акционерных обществах» размер этого капитала не может быть менее 25% от уставного капитала, причем ежегодные отчисления должны составлять не менее 5% от чистой прибыли до достижения размера, установленного уставом.

В ООО резервный капитал образуется добровольно, если это предусмотрено учредительными документами и учетной политикой.

В связи с различной нормативной базой в бухгалтерском балансе остатки резервных фондов акционерных обществ и таких же фондов, созданных в других экономических субъектах, показывают раздельно.

Учет резервного капитала ведется на одноименном пассивном счете 82 «Резервный капитал».

Образование резервного капитала фиксируется следующей записью: дебет счета 84, кредит счета 82.

Использование резервного капитала (фондов) отражают по дебету счета 82 с кредитованием счетов: 84 — на сумму списываемых убытков; 66 и 67 — погашение ранее купленных облигаций акционерного общества.

Тема 14

1.Общая схема формирования финансового результата.

Учет конечного финансового результата деятельности ведется на пассивно-активном счете 99 «Прибыли и убытки». Этот счет предназначен для обобщения информации о формировании прибыли или убытка и складывается из финансового результата от обычных видов деятельности, а также прочих доходов и расходов. По кредиту счета отражаются прибыли (доходы), а по дебету счета — убытки (потери, расходы) организации. Сальдо предварительное кредитовое показывает превышение расходов над доходами и является балансовым убытком.

Конечный финансовый результат в разных отраслях деятельности формируется по следующим правилам:

1. В производственной деятельности выручка (нетто) от продажи продукции (за минусом налога на добавленную стоимость, акцизов, налога с продаж и аналогичных обязательных платежей) — себестоимость проданной продукции (по учетной цене, принятой по учетной политике) = валовая прибыль — коммерческие и управленческие расходы = прибыли (убытку) от продаж + операционные и внереализационные доходы — операционные и внереализационные расходы = прибыль (убыток) до налогообложения — налог на прибыль (и иные аналогичные обязательные платежи) = прибыль (убыток) от обычной деятельности + чрезвычайные доходы — чрезвычайные расходы = чистой прибыли (нераспределенной прибыли (убытка) отчетного периода.

2. В торгово-закупочной деятельности. В оптовой торговле, снабженческо-сбытовой деятельности, розничной торговле и общественном питании — аналогично как и в производственной деятельности. Однако нужно иметь в виду, что:

§ под выручкой (нетто) от продажи товаров понимается сумма оптового, снабженческо-сбытового, розничного оборота или оборота общепита;

§ под себестоимостью — сумма реализованных товаров (продуктов в общепите) по покупной стоимости без НДС, уплаченного за них;

§ под коммерческими расходами — расходы на продажу товаров (продуктов в общепите)

2.БУ финансового результата от обычной деятельности

По своей правовой природе акционерное общество является юридическим лицом, имеет в собственности обособленное имущество, учитываемое на его самостоятельном балансе, может от своего имени приобретать и осуществлять имущественные и личные неимущественные права, нести обязанности, быть истцом и ответчиком в суде.

Порядок создания, реорганизации, ликвидации, правовое положение акционерных обществ, права и обязанности их акционеров, а также защита прав и интересов акционеров определяется ГК РФ, а также Федеральным законом от 26 декабря 1995 года №208-ФЗ «Об акционерных обществах».

В экономике действуют как открытые, так и закрытые акционерные общества. Это особенность акционерного общества, которой не обладает ни одна из коммерческих организаций. Внутреннее деление акционерного общества как самостоятельной организационно-правовой формы на открытое и закрытое предусматривается в п. 1 ст. 7 ФЗ «Об акционерных обществах» и отражается в его уставе и фирменном наименовании.

Для открытого акционерного общества характерны следующие признаки 13, с.66]:

число акционеров не ограничено;

  • — акционеры могут отчуждать свои акции без согласия других его акционеров;
  • — оно вправе проводить как открытую, так и закрытую подписку на свои акции;
  • — оно обязано предоставлять рынку информацию о своей деятельности в объемах и в сроки,
  • — установленные законодательными и иными нормативными актами данной страны, в частности,
  • — обязано, по крайней мере, ежегодно публиковать для всеобщего сведения годовой отчет,
  • — бухгалтерский баланс, счет прибылей и убытков.

Для закрытого акционерного общества характерны следующие признаки:

  • — его акции распределяются только среди учредителей этого общества или иного, заранее определенного круга лиц;
  • — общество не вправе проводить открытую подписку на выпускаемые им акции либо иным образом предлагать их для приобретения неограниченному кругу лиц;
  • — минимальный размер уставного капитала общества должен составлять не менее 100-кратной суммы минимального размера оплаты труда;
  • — акционеры общества пользуются преимущественным правом приобретения акций, продаваемых другими акционерами этого общества;
  • — число акционеров общества не должно превышать пятидесяти.

Уставный капитал (фонд) акционерного общества занимает особое положение среди собственных средств компании. Во-первых, уставный фонд отражает закрепленное в уставе акционерного общества право акционеров на ведение собственной (независимой) предпринимательской деятельности. Во-вторых, это стартовая или начальная (в случае возникновения нового акционерного общества) величина капитала, дающая толчок к дальнейшей деятельности общества. Со временем, в случае успешной работы, полученная компанией прибыль может в несколько раз превысить величину уставного фонда, тем не менее и тогда уставный фонд будет оставаться наиболее устойчивой статьей пассива.

Акционерное общество функционирует как юридическое лицо, которое выпускает акции, а полученные от этого средства формируют его уставный капитал.

В отличие от других юридических лиц акционерное общество, с одной стороны, не может состояться (быть зарегистрированным) без выпуска необходимого количества его акций, ибо стать его участником можно лишь путем обмена вклада на акцию. С другой стороны, все средства, полученные от выпуска акций, учитываются прежде всего как объявленный уставный капитал. В него не могут быть направлены иные средства, кроме вырученных от продажи акций .

Участники рынка вкладывают имеющиеся у них капиталы с целью получения дохода на капитал. Акционерное общество обязуется выплачивать доходы (дивиденды) своим вкладчикам, а потому участники рынка обменивают свои капиталы на акции.

К другим привлекательным чертам вложения отдельных капиталов в акционерные общества относятся:

  • — наделение акционера различными правами, что вытекает из сочетания вложения отдельного капитала (вклада) в акционерное общество с сохранением собственности на него в форме акции;
  • — возможность возврата вклада путем продажи акции, т.е. сочетание вложения капитала в акционерное общество с его возвратностью в любой момент времени, благодаря возможности обращения (купли — продажи) акций на вторичном рынке;
  • — увеличение вложенного капитала с течением времени; вложение капитала связано с его изменением во времени потому, что в условиях развития экономики в целом величина вклада со временем возрастает, так как происходит рост всего объединенного капитала.

В соответствии с Законом «Об акционерных обществах» уставный капитал акционерного общества состоит из суммы номинальных стоимостей акций общества, приобретенных акционерами.

В условиях развитых рыночных отношений акционерное общество, с одной стороны, заинтересовано в наличии как можно большего размера уставного капитала, поскольку это резко увеличивает его устойчивость на рынке, доверие со стороны кредиторов, возможности для роста и другие достоинства, свойственные крупному производству. С другой стороны, меньший размер уставного капитала позволяет более легко получить контроль над ним, что, например, имеет большое значение в российских условиях.

Акционерное общество вправе выпускать акции различных видов. В результате структура уставного капитала каждого акционерного общества может быть различной. Уставный капитал складывается из номинальных стоимостей всех выпущенных и размещенных акционерным обществом среди участников рынка акций: обыкновенных и привилегированных .

Порядок формирования уставного капитала определяется законодательно. Исходя из времени существования акционерного общества в формировании уставного капитала условно можно выделить два этапа:

  • — формирование уставного капитала при учреждении акционерного общества, когда он создается в качестве начального, его размер не может быть ниже установленного минимума;
  • — изменение величины уставного капитала на протяжении всего времени функционирования акционерного общества, когда он может как увеличиваться, так и уменьшаться.

Уставный капитал формируется в течение срока, установленного Законом или уставом. Закон устанавливает, что при учреждении акционерного общества его акции должны быть оплачены полностью. Как правило, в этом случае они оплачиваются учредителями по номиналу. Срок оплаты устанавливается договором о создании общества, который не может быть больше года с момента государственной регистрации общества. Кроме того, не менее 50% акций общества, распределяемых при его учреждении, должно быть оплачено в течение 3 мес. с момента государственной регистрации. Оплаченные акции — акции, плату за которые акционеры внесли полностью в установленный срок.

Таким образом, акционерное общество путем формирования уставного капитала объединяет средства отдельных инвесторов для осуществления крупной коммерческой деятельности. Данный процесс происходит путем размещения акций общества, совокупность процедур, связанных с ним, принято называть «эмиссия». Эмиссия акций регулируется законом. Эмиссия акций производится как при учреждении акционерного общества, так и в процессе его деятельности, когда возникает потребность в увеличении уставного капитала.

Добавить комментарий

Ваш адрес email не будет опубликован. Обязательные поля помечены *