Аренда это услуга или нет?

Является ли аренда услугой?

С точки зрения гражданского права, аренда представляет собой вид обязательства по передаче имущества в пользование и/или владение. При этом гражданское законодательство не содержит квалификации аренды как услуги. Эти два различных вида обязательств урегулированы различными главами Гражданского кодекса РФ (далее ГК РФ). Положения, регулирующие арендные отношения закреплены в главе 34 ГК РФ, возмездное оказание услуг — в главе 39 ГК РФ.

Споры вызывает определение аренды в «налоговых целях».

Самостоятельного понятия аренды Налоговый кодекс РФ (далее НК РФ) не содержит. При толковании аренды налоговые органы ссылаются на пункт 5 статьи 38 НК РФ, тем самым приравняв аренду к услуге.

Услугой для целей налогообложения признается деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности.

Разобьем это определение на составные части.

Во-первых, услуга — это деятельность.

Воспользуемся Толковым словарем русского языка, согласно которого, деятельность — это занятия, труд (Толковый словарь русского языка/ Ожегов С.И., Шведова Н.Ю. — М.: Азбуковник, 1998). Так, деятельность можно определить как совершение определенных действий, приводящих к получению определенного результата.

Услуга является объектом гражданских прав (статья 128 ГК РФ). В соответствии со статьей 779 ГК РФ, по договору возмездного оказания услуг исполнитель обязуется по заданию заказчика оказать услуги (совершить определенные действия или осуществить определенную деятельность), а заказчик обязуется оплатить эти услуги.

Другими словами, особенность услуги состоит в том, что тот, кто оказывает услугу, должен затратить определенные усилия, произвести действия, направленные на создание нематериального результата. По договору же аренды арендодатель лишь пассивно предоставляет имущество во временное владение и/или пользование. Следовательно, расценивать предоставление имущества в аренду как деятельность не представляется возможным.

Тем не менее, налоговые органы настаивая на своей позиции, приводят в качестве аргумента Общероссийский классификатор видов экономической деятельности (далее ОКВЭД), утвержденный Постановлением Госкомитета РФ по стандартизации и метрологии от 06.11.2001 г. № 454-ст, в котором в качестве вида экономической деятельности перечислена и аренда.

Однако в указанном Постановлении перечислены задачи, при решении которых применяется ОКВЭД. Это задачи, связанные с:

— классификацией и кодированием видов экономической деятельности, заявляемых хозяйствующими субъектами при регистрации; — определением основного и других фактически осуществляемых видов экономической деятельности хозяйствующих субъектов; — разработкой нормативных правовых актов, касающихся государственного регулирования отдельных видов экономической деятельности; — осуществлением государственного статистического наблюдения по видам деятельности за развитием экономических процессов; — подготовкой статистической информации для сопоставлений на международном уровне; — кодированием информации о видах экономической деятельности в информационных системах и ресурсах, едином государственном регистре предприятий и организаций, других информационных регистрах; — обеспечением потребностей органов государственной власти и управления в информации о видах экономической деятельности при решении аналитических задач.

Можно увидеть, что порядок исчисления и уплаты налогов и сборов в качестве задач, при решении которых применяется ОКВЭД, в приведенный перечень не включен, соотвественно доводы налоговых органов необоснованы.

Но даже, если в худшем случае признать аренду деятельностью, для признания ее услугой этого недостаточно, поскольку деятельность — лишь первый квалифицирующий признак услуги.

Вторым признаком является то, что результаты услуги не имеют материального выражения.

Согласно статье 606 Гражданского кодекса РФ, по договору аренды арендодатель обязуется предоставить арендатору имущество за плату во временное владение и пользование или во временное пользование. Т.о., в результате заключения договора аренды арендатор получает в пользование имущество. Материальный характер результата аренды налицо.

В-третьих, услуга потребляется в процессе осуществления деятельности.

Согласно статье 607 Гражданского кодекса РФ, объектом договора аренды являются земельные участки и другие обособленные природные объекты, предприятия и другие имущественные комплексы, здания, сооружения, оборудование, транспортные средства и другие вещи, которые не теряют своих натуральных свойств в процессе их использования (непотребляемые вещи). Т.о., полученное в аренду имущество не потребляется в процессе использования.

Итак, как и с точки зрения гражданского, так и с точки зрения законодательства о налогах и сборах, аренду нельзя признать услугой.

Судебная практика достаточно разнообразна, но в последнее время она чаще всего на стороне налогоплательщиков (Постановления ФАС МО № КА-А40/1361-03 от 18.03.2003 г., ФАС СЗО № А56-5644/03 от 22.05.2003 г.).

Особо хочется выделить Постановления Президиума ВАС РФ № № 3089/03, 11668/01 от 22.07.2003 г., которыми указывается, что «из анализа пункта 5 статьи 38 и статьи 39 Налогового кодекса Российской Федерации не следует, что доход от сдачи имущества в аренду признается выручкой от реализации товаров, работ или услуг».

Таким образом, пусть при рассмотрении частного вопроса, но высшая судебная инстанция наконец-то высказала свое мнение, признав, что аренда не является услугой. И это мнение играет далеко не последнюю роль в формировании судебной практики.

Налог на добавленную стоимость

Налоговики считают, что при исчислении налога на добавленную стоимость сдача имущества внаем признается услугой. Поэтому они требуют уплаты НДС с арендных платежей (Методические рекомендации по применению главы 21 Налогового кодекса, утвержденные приказом МНС от 20 декабря 2000 г. № БГ-3-03/447).
Но самое главное, что и суды полностью разделяют эту точку зрения. Как же они объясняют свое полное «единодушие» с налоговиками?
Прежде всего судьи руководствуются решением Верховного Cуда РФ от 24 февраля 1999 г. № ГКПИ 98-808, 809. В этом документе ВС РФ разъяснил, что Гражданский кодекс РФ не исключает возможности распространения правил, касающихся договора возмездного оказания услуг, на отношения, вытекающие из договора аренды имущества. Следовательно, сдача имущества внаем может быть отнесена к услугам.
Кроме того, в своих решениях судьи ссылаются на положения налогового и гражданского законодательства. Согласно пункту 5 статьи 38 Налогового кодекса, под услугой понимается деятельность, результаты которой не имеют материального выражения и реализуются в процессе ее ведения. По договору аренды арендодатель обязуется предоставить арендатору имущество во временное владение и пользование (п. 1 ст. 606 ГК РФ). По мнению судей, действия арендодателя не имеют материального выражения и реализуются в ходе их выполнения. На этом основании они делают вывод, что сдача имущества внаем является услугой (постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 8 января 2002 г. по делу № КА-А40/7866-01).
И наконец, суды утверждают, что деятельность арендодателя считается услугой, только если это непосредственно указано в налоговом законодательстве применительно к исчислению конкретного налога. Глава 21 Налогового кодекса, регламентирующая порядок взимания налога на добавленную стоимость, прямо говорит о том, что сдача имущества внаем является услугой, а арендная плата облагается НДС (постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 7 мая 2002 г. по делу № А42-8218/ 01-27-190/02).
Таким образом, предприятию, получающему арендные платежи, придется платить налог на добавленную стоимость. Иначе его ждет погашение недоимки, начисление пеней и взыскание штрафа.

Налог на пользователей автодорог

Многие фирмы, сдающие внаем имущество, не исчисляют налог на пользователей автодорог. При этом они руководствуются ПБУ 9/99 «Доходы организации» (утв. приказом Минфина России от 6 мая 1999 г. № 32н). Согласно пункту 5 этого документа, арендная плата относится к операционным доходам предприятия, если аренда не является основным видом его деятельности.
Налоговики же привлекают организации, применяющие положения ПБУ 9/99, к налоговой ответственности за неуплату налога. Для взыскания штрафа они обращаются в суд. Чем же заканчивается судебное разбирательство?
В некоторых случаях суды встают на сторону налоговых инспекторов. В своих решениях они указывают, что данные бухгалтерского учета не являются основанием для расчета налоговой базы (постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 11 декабря 2001 г. по делу № КА-А40/7167-01).
Но в большинстве случаев судьи выносят решения в пользу налогоплательщиков. При этом они ссылаются на пункт 45 инструкции МНС от 4 апреля 2000 г. № 59, согласно которому бухгалтерский учет операций, связанных с начислением и уплатой налога на пользователей автодорог, ведется в соответствии с российским законодательством. А это значит, что доход от сдачи имущества в аренду должен отражаться так, как это установлено в ПБУ 9/99 (постановление Федерального арбитражного суда Волго-Вятского округа от 27 мая 2002 г. по делу № А28-1456/02-23/21)*.
Если фирма хочет выиграть спор с налоговой инспекцией, ей нужно доказать суду, что ее доходы от сдачи имущества внаем не являются доходами от обычных видов деятельности. Для этого фирме нужно подтвердить два факта. Во-первых, аренда не должна быть указана в уставе предприятия в качестве одного из видов его деятельности. Во-вторых, размер арендной платы фирмы не должен превышать 5 процентов от общей суммы ее доходов (письмо Минфина России от 31 августа 2000 г. № 04-05-11/80).
В противном случае суд признает арендные платежи доходом от обычных видов деятельности. В результате этого организации придется уплатить налог на пользователей автодорог.

Налог с продаж

По Налоговому кодексу налог с продаж взимается со стоимости услуг, реализованных гражданам (индивидуальным предпринимателям) за наличный расчет (с использованием банковских карт).
Налоговики толкуют эту норму налогового законодательства в своих интересах. По их мнению, компании, сдающие имущество гражданину (индивидуальному предпринимателю) и получающие арендную плату наличными, должны платить налог с продаж (письмо МНС от 26 марта 1999 г. № 01-3- 09/561).
А вот суды не заняли единой позиции по этому вопросу. Они встают то на сторону налогоплательщиков, то на сторону налоговиков.
Принимая решения в пользу предприятий, судьи приводят следующие аргументы. Прежде всего они указывают, что по своей правовой природе арендная плата не является стоимостью товаров, работ или услуг, поэтому она не может быть объектом обложения налогом с продаж (постановление Федерального арбитражного суда Поволжского округа от 12 марта 2002 г. по делу № А55-13453/ 01-12). Кроме того, они считают, что если сдача имущества внаем не является основным видом деятельности арендодателя, то он не должен платить налог с продаж с арендных платежей (постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 19 июня 2000 г. по делу № А56-5214/2000).
Поддерживая налоговых инспекторов, суды признают доход от сдачи имущества внаем за наличный расчет доходом от реализации услуг. На этом основании они требуют от арендодателей уплаты налога с продаж (постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 9 апреля 2002 г. по делу № А56-30418/01).

Так что платить или не платить налоги на добавленную стоимость, на пользователей автодорог и с продаж с арендной платы — решать вам. Но если вы все же решитесь не перечислять эти налоговые платежи в бюджет, то нужно быть готовым отстоять свою позицию в суде.

Ирина СЕДОВА, Мария ИВАНОВА, эксперты «Расчета»
Материал предоставлен журналом «Расчет»

Бератор нового поколения
УСН НА ПРАКТИКЕ

Полное руководство для бухгалтера по ведению учета на УСН. Правила учета, которые нужны любому «упрощенцу».

Подключить бератор

Несмотря на то, что договор аренды является одной из наиболее часто встречающихся форм гражданско-правовых отношений, некоторые налоговые аспекты отношений между арендодателем и арендатором остаются неясными. Является ли предоставление имущества в аренду разновидностью оказания услуг или это иная категория операций?
В каком порядке арендодатель должен выставлять арендатору счета-фактуры?
Является ли необходимым регулярное подписание сторонами сделки актов (в частности, актов сдачи-приемки оказанных услуг)?
Автор высказывает свое мнение по этим вопросам.
Аренда – это не услуга
Некоторые налоговые чиновники придерживаются мнения, согласно которому предоставление имущества в аренду является оказанием услуг. При этом в качестве аргумента приводится определение из п. 5 ст. 38 НК РФ Налоговый кодекс Статья 38 , согласно которому услугой для целей налогообложения признается деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности.
Однако из этого определения нельзя сделать однозначный вывод о том, что предоставление имущества в аренду – это услуга, хотя бы потому, что в процессе такой деятельности арендодатель не создает какой-либо результат, который можно было бы реализовать.
В пункте 1 ст. 39 НК РФ Налоговый кодекс Статья 39 установлено, что реализацией услуг признается возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу. Термин «возмездное оказание услуг» является гражданско-правовым. В соответствии с п. 1 ст. 779 ГК РФ Гражданский кодекс Статья 779 по договору возмездного оказания услуг исполнитель обязуется по заданию заказчика оказать услуги (совершить определенные действия или осуществить определенную деятельность), а заказчик обязуется оплатить эти услуги. Однако, передав имущество в пользование, арендодатель в последствии не совершает каких-либо действий по заданию арендатора, а плата взимается не за оказание арендодателем услуг (поскольку оказания услуг как такового в данном случае не происходит), а за то, что сам арендатор пользуется объектом аренды.
Аргументы в пользу того, что передача имущества в пользование для целей налогообложения является не оказанием услуг, а иной формой отношений можно найти и во второй части НК РФ Налоговый кодекс Статья 143 .
Так в п. 1 ст. 236 НК РФ (Налоговый кодекс Статья 236) установлено, что объектом налогообложения по единому социальному налогу, в частности, признаются выплаты по гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг. В то же время к объекту налогообложения ЕСН не относятся выплаты, производимые в рамках гражданско-правовых договоров, связанных с передачей в пользование имущества (имущественных прав). Из этих положений можно сделать вывод о том, что, по крайней мере, в данном контексте передача в пользование имущества (в т. ч. аренда) и оказание услуг – это различные виды деятельности для целей налогообложения.
Таким образом, из всего сказанного выше можно сделать вывод о том, что предоставление имущества в аренду не является реализацией услуг.
Такого же мнения придерживается и Высший Арбитражный Суд РФ. В частности, в Постановлениях Президиума ВАС РФ №3089/03 от 22.07.03 и №11668/01 от 22.07.03 указывается на то, что из анализа п. 5 ст. 38 НК РФ Налоговый кодекс Статья 38 и ст.39 НК РФ Налоговый кодекс Статья 39 не следует, что доход от сдачи имущества в аренду признается выручкой от реализации услуг.
Аренда – это передача имущественных прав
По договору аренды арендодатель обязуется предоставить арендатору имущество за плату во временное владение и пользование или во временное пользование (абзац 1 ст. 606 ГК РФ Гражданский кодекс Статья 606 ).
Таким образом, предоставление имущества в аренду является передачей арендодателем арендатору имущественных прав (права владения и пользования или права пользования) на объект аренды.
Эта точка зрения (о том, что предоставление имущества в пользование является передачей имущественного права) высказывалась и ВАС РФ (в частности, в п. 2 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 22.12.05 №98).
В дальнейшем автор будет анализировать предоставление имущества в аренду именно как разновидность передачи имущественных прав.
Порядок выставления арендодателем счетов-фактур
С 2006 года моментом определения налоговой базы по НДС по общему правилу является наиболее ранняя из следующих дат (п. 1 ст. 167 НК РФ) Налоговый кодекс Статья 167:
1) день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав;
2) день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.
В соответствии с п. 3 ст. 168 НК РФ Налоговый кодекс Статья 168 при реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав выставляются соответствующие счета-фактуры не позднее пяти дней, считая со дня отгрузки товара (выполнения работ, оказания услуг) или со дня передачи имущественных прав.
Вместе с тем, при получении денежных средств в виде оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав продавцом составляется счет-фактура, который регистрируется в книге продаж (п.18 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, Книг покупок и Книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утв. Постановлением Правительства от 02.12.00 №914 ).
Поскольку предоставление имущества в аренду является передачей имущественных прав, счета-фактуры должны выставляться арендодателем не позднее пяти дней со дня передачи указанных имущественных прав. В ситуации, когда имущественное право передается единовременно (например, при уступке права требования), порядок определения даты его передачи (а значит и срока для выставления счета-фактуры) вопросов не вызывает.
Однако передача имущественных прав по договору аренды имеет существенную особенность – длительный характер отношений между арендодателем и арендатором. По этой причине, а также в силу того, что величина арендной платы может с течением времени изменяться, сложилась практика регулярного (как правило, ежемесячного) выставления арендодателем арендатору счетов на оплату или иных расчетных документов. И поскольку особенности выставления и регистрации счетов-фактур по аренде имущества не определены ни главой 21 НК РФ (Лесной кодекс Статья 143) ни Постановлением Правительства РФ №914, автор предлагает свое видение ситуации.
Можно считать, что передача имущественных прав на объект аренды периодически (ежемесячно) подтверждается арендодателем при выставлении арендатору расчетных документов.
В такой ситуации с точки зрения автора, правильным и правомерным будет являться выставление арендодателем счета-фактуры не позднее пяти дней со дня подтверждения передачи арендатору имущественных прав на объект аренды за соответствующий период времени (месяц), т. е. с даты выставления арендатору расчетных документов за этот период. При этом если расчетные документы выставляются арендатору в начале месяца (например, 5-го числа), то и счет-фактура будет выставлен до окончания месяца.
Если же расчетные документы арендатору не выставляются (например, если в договоре четко зафиксирована сумма арендной платы и в регулярном составлении расчетных документов нет необходимости), то с точки зрения автора, дата подтверждения передачи имущественных прав может определяться у арендодателя как дата признания дохода от сдачи имущества в аренду за соответствующий период времени.
По правилам главы 25 НК РФ Налоговый кодекс Статья 246 (подп. 3 п. 4 ст. 271 НК РФ Налоговый кодекс Статья 271 ) для целей исчисления налога на прибыль датой признания дохода от сдачи имущества в аренду может являться:
а) дата осуществления расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров;
б) дата предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов;
в) последний день отчетного (налогового) периода.
Таким образом, если арендатор не предъявляет арендатору расчетных документов (что соответствовало бы варианту «б»), то дата выставления счета-фактуры может быть привязана либо к дате осуществления расчетов по условиям договора (например, 5-го числа каждого месяца) (вариант «а») либо к последнему дню соответствующего периода (вариант «в»).
В любом случае, по мнению автора, имеет смысл зафиксировать порядок выставления счетов-фактур в тексте самого договора аренды или в дополнительном соглашении к нему.
Из всего сказанного выше можно сделать следующие выводы.
1. Целесообразно определить в договоре аренды или в дополнительном соглашении к нему порядок выставления арендодателем счетов-фактур, в зависимости от того, какой момент является моментом подтверждения передачи имущественных прав. При этом возможны следующие варианты:
• привязка счетов-фактур к моменту выставления расчетных документов;
• привязка счетов фактур к дате осуществления расчетов по условиям договора;
• привязка счетов фактур к последнему дню месяца.
2. Если арендная плата была получена арендодателем до момента подтверждения передачи имущественных прав, к которому привязано выставление счета-фактуры за соответствующий период времени (месяц), то эту плату следует считать оплатой в счет предстоящей передачи имущественных прав. В этом случае на основании п. 18 Правил ведения Книги продаж арендодатель составляет счет-фактуру в одном экземпляре и регистрирует его в Книге продаж, также как при получении авансового платежа. Затем (на дату подтверждения передачи имущественных прав) ранее составленный счет-фактура отражается в Книге покупок (с принятием к вычету ранее исчисленного НДС) и выставляется еще один счет-фактура – в двух экземплярах с передачей одного экземпляра арендатору, и внесением еще одной записи в Книгу продаж.
3. Если арендная плата была получена арендодателем одновременно или после момента подтверждения передачи имущественных прав на соответствующий период времени (месяц) и выставления арендатору счета-фактуры за этот период (с регистрацией его в Книге продаж), такой платеж не будет являться оплатой в счет предстоящей передачи имущественных прав. При этом дополнительные счета-фактуры не составляются, а в Книги продаж и покупок не вносятся дополнительные записи.
О необходимости регулярного подписания актов
При исчислении налога на прибыль арендодатель учитывает доход от сдачи имущества в аренду одним из двух способов:
• в составе выручки (от реализации имущественных прав);
• в составе внереализационных доходов.
Такая альтернатива предоставлена арендодателю в подп. 4 ст. 250 НК РФ Налоговый кодекс Статья 250 , а поскольку конкретных критериев для отнесения арендной платы в одну или другую категорию доходов в НК РФ не содержится, решение, по сути, принимает сам арендодатель (в частности, оно может быть зафиксировано в учетной политике для целей налогообложения).
Если арендная плата включается в состав внереализационных доходов, то датой признания дохода является (подп. 3 п. 4 ст. 271 НК РФ) Налоговый кодекс Статья 271 :
а) дата осуществления расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров;
б) дата предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов;
в) последний день отчетного (налогового) периода.
Если же доход в виде арендной платы учитывается как выручка, то датой его признания (по методу начисления) является дата реализации имущественных прав (п. 3 ст. 271 НК РФ).
Поскольку для имущественных прав понятие «реализация» вообще не определено, то, по мнению автора, признание выручки в этом случае можно привязать к тем же датам («а» – «в»), которые используются для признания внереализационного дохода.
У арендатора расходы по аренде имущества учитываются в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией (подп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ Налоговый кодекс Статья 264 ).
Дата признания указанных расходов у арендатора (по методу начисления) определяется также как у арендодателя дата признания внереализационного дохода (подп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ Налоговый кодекс Статья 272):
а) дата осуществления расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров;
б) дата предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов;
в) последний день отчетного (налогового) периода.
Следует обратить внимание на то, что в положениях главы 25 НК РФ не содержится указаний о необходимости регулярного подписания арендодателем и арендатором каких либо актов (в частности, актов сдачи-приемки оказанных услуг) для признания доходов и расходов.
Таким образом, можно сделать следующие выводы.
1. Если арендодатель регулярно предъявляет арендатору документы, служащие основанием для произведения расчетов, то доходы арендодателя, равно как и расходы арендатора, признаются именно в этот момент. Документом – основанием для расчетов может быть и какой-либо акт (в частности, если необходимость его составления предусматривается самим договором аренды), однако для признания доходов и расходов наличие именно акта не является обязательным (основанием точно также может быть выставленный счет или иной расчетный документ).
2. Если арендодатель не предъявляет арендатору документы, служащие основанием для произведения расчетов, то доходы арендодателя, равно как и расходы арендатора, признаются на дату осуществления расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров (если налоговая база определяется по начислению, то независимо от того была ли фактически произведена оплата). В этом случае в подписании регулярных актов никакой необходимости нет.
3. Если расчеты по договору аренды производятся сразу за несколько отчетных (налоговых) периодов, то доходы и расходы следует равномерно распределить по отчетным периодам (это следует из п. 2 ст. 271 и п. 1 ст. 272 НК РФ). В таком случае, в тех отчетных (налоговых) периодах, в которых непосредственно расчеты не производились, датой признания доходов и расходов будет последний день отчетного (налогового) периода. Необходимость в регулярном подписании актов в этом случае также отсутствует.
Если все-таки считать аренду услугой
Как уже отмечалось в начале статьи, некоторые налоговые чиновники считают предоставление имущества в аренду оказанием услуг. И хотя, по мнению автора, эта позиция не основана на нормах законодательства, она нашла отражение в ряде разъяснений.
По вопросу даты выставления арендодателем счетов-фактур следует отметить Письмо Минфина РФ от 08.02.05 №03-04-11/21 , в котором разъясняется, что сроки выставления счетов-фактур при реализации услуг, в том числе услуг по предоставлению в аренду недвижимого имущества, непосредственно связаны с датой оказания данных услуг.
В связи с изложенным выставление счетов-фактур при реализации услуг по предоставлению в аренду недвижимого имущества возможно не ранее окончания налогового периода по НДС, в котором фактически оказаны вышеназванные услуги.
Из этого разъяснения можно сделать вывод, что предоставление имущества в аренду – это периодически оказываемая услуга, а датой ее «оказания» является последний день каждого налогового периода по НДС (месяца или квартала). Стало быть, счет-фактура может выставляться либо в этот же день либо не позднее пяти дней с этой даты. Следует отметить, что второй вариант, не давая какого-либо выигрыша арендодателю, ущемляет интересы арендатора, т. к. право на вычет НДС у него появится только в следующем месяце.
Что же касается регулярного подписания актов, то некоторые чиновники считают это необходимым для признания расходов при исчислении налога на прибыль (например, в ответе на частный вопрос — Письме Минфина РФ от 24.06.05 №03-05-01-04/205 ).
Однако, в Письме ФНС РФ от 05.09.05 №02-1-07/81 дается более обоснованное разъяснение о том, что хотя аренда и является услугой, основания для признания доходов и расходов возникают у организаций вне зависимости от подписания акта приема-передачи услуги, тем более что требование об обязательном составлении актов приема-передачи услуг в виде аренды (лизинга) ни главой 25 НК РФ, ни законодательством о бухгалтерском учете не предусмотрено.
ВРЕЗКИ:
• Аргументы в пользу того, что передача имущества в пользование для целей налогообложения является не оказанием услуг, а иной формой отношений можно найти и во второй части НК РФ.
• Целесообразно определить в договоре аренды или в дополнительном соглашении к нему порядок выставления арендодателем счетов-фактур, в зависимости от того, какой момент является моментом подтверждения передачи имущественных прав.
• Если арендодатель регулярно предъявляет арендатору документы, служащие основанием для произведения расчетов, то доходы арендодателя, равно как и расходы арендатора, признаются именно в этот момент.
• Если расчеты по договору аренды производятся сразу за несколько отчетных (налоговых) периодов, то доходы и расходы следует равномерно распределить по отчетным периодам.
В статье использованы нормативные документы:
• Налоговый кодекс РФ (часть вторая) от 05.08.00 №117-ФЗ Налоговый кодекс Статья 143.
• Налоговый кодекс РФ (часть первая1) от 31.07.98 №146-ФЗ Налоговый кодекс Статья 1.
• Гражданский кодекс РФ (часть вторая) от 26.01.96 №14-ФЗ Гражданский кодекс Статья 454.
• Постановление Правительства РФ от 02.12.00 №914 «Об утверждении Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов–фактур, Книг покупок и Книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость» .
• Письмо Минфина РФ от 08.02.05 №03-04-11/21 «О выставлении счетов-фактур» .
• Письмо Минфина РФ от 24.06.05 №03-05-01-04/205
• Письмо ФНС РФ от 05.09.05 №02-1-07/81 «О подтверждении хозяйственных операций первичными учетными документами» .
• Постановление Президиума ВАС РФ №3089/03 от 22.07.03 .
• Постановление Президиума ВАС РФ №11668/01 от 22.07.03 .
• Информационное письмо Президиума ВАС РФ от 22.12.05 №98
Дмитрий Прокофьев, эксперт журнала «Бухгалтерские вести», преподаватель учебных центров: Институт экономики и права, Институт повышения квалификации «Телеком»

Добавить комментарий

Ваш адрес email не будет опубликован. Обязательные поля помечены *