Beps

Содержание

Уход бизнеса в оффшоры — это проблема мирового масштаба.

Страны во всем мире сталкиваются со стратегиями по минимизации налогообложения путем распределения налогооблагаемого дохода в страны с низким или нулевым уровнем налогового бремени и снижению налогооблагаемой базы в стране происхождения капитала.

BEPS = уход от налогов

Размывание налогооблагаемой базы и вывод прибыли из-под налогообложения (Base Erosion and Profit Shifting — BEPS) является мировой проблемой, которая требует глобальных решений. В самом широком понимании BEPS означает совокупность схем налогового планирования, используемых транснациональными компаниями для искусственного вывода налогооблагаемой прибыли из-под налогообложения в тех странах, где эта прибыль была получена.

Результатом использования BEPS является очень низкая налоговая нагрузка на доходы мультинациональной компании в целом, а также так называемое «двойное неналогообложение», то есть ситуация, когда компания не платит налоги ни в юрисдикции, где доходы были получены, ни там, где они были задекларированы в целях налогообложения.

Практика использования BEPS приводит к фундаментальным искажениям в принципах справедливой конкуренции, поскольку крупные компании, использующие BEPS в целях минимизации своих налоговых обязательств, возникающих в разных странах, получают сравнительные коммерческие преимущества в сопоставлении с предприятиями, ведущими свою деятельность преимущественно на национальном уровне.

Вопросы деоффшоризации обсудят на семинаре 15 ноября.

Семинар построен на доступном объяснении механизма работы норм налогового и валютного законодательства, антизлоупотребительных концепций на рассмотрении последних практических кейсов налогоплательщиков.

Приходите!

План по BEPS

В 2013 году под председательством РФ в лидеры стран G20 и Организация экономического сотрудничества и развития (ОЭСР) одобрили План действий по борьбе с размыванием налогооблагаемой базы и вывод прибыли из-под налогообложения (план по BEPS), который включает в себя меры, направленные на совершенствование международной налоговой политики и налогового администрирования, по 15 направлениям с целью противодействия уклонению от налогообложения, включая использование офшорных схем.

Содержание Плана по BEPS:

1. Вызовы «цифровой экономики», электронная торговля. Позволяют продавать товарами и оказывать услуги в любой стране без фактического присутствия (постоянного представительства) там налогоплательщика.

2. Противодействие «двойному неналогообложению», которое возникает вследствие различий в налоговых правилах разных стран (т.н. treaty shopping).

3. Ужесточение правил налогообложения прибыли контролируемых иностранных компаний.

4. Ограничение возможностей по размыванию налоговой базы за счет процентных и иных финансовых выплат, в частности страховых в сделках с взаимозависимыми лицами.

5. Противодействие «вредоносной» налоговой практике (конкуренции между юрисдикциями). Задача ОЭСР выявлять такие налоговые режимы и добиваться устранения такой конкуренции.

6. Установление примата экономического содержания над формой. Так, предусматривается разработать механизмы противодействия использованию компаний-оболочек (SPV) для целей применения льгот, предусмотренных соглашениями об избежании двойного налогообложения.

7. Изменение определения постоянного представительства для предотвращения искусственного избежания получения статуса постоянного представительства. В результате, если иностранная организация не получает статус ПП (например, не осуществляет деятельность на строительной площадке, не пользуется недрами, не продает товары со склада и т.д.) и одновременно получаемые доходы не облагаются налогом на доход в стране резидентства, то снова возникает ситуация двойного неналогообложения.

8-10. Совершенствование правил трансфертного ценообразования, в первую очередь в сфере нематериальных активов. Предполагается внесение изменений в рекомендации ОЭСР по трансфертному ценообразованию, которые касаются определения нематериальных активов, их собственника (юридического и фактического), а также введения новых методик оценки стоимости НМА на основании дисконтированных денежных потоков.

11. Разработка методологии по сбору и анализу данных о BEPS (в т.ч оценка масштабов и последствий от BEPS, а также влияния мер, принятых для противодействия BEPS).

12. Разработка глобальных обязательных стандартов по раскрытию налогоплательщиками фактов «агрессивного налогового планирования». В качестве примера приводится опыт США, когда вводятся правила по обязательному раскрытию налоговым органам применяемых налогоплательщиками схем, в т.ч. и в отношении консультантов. Несоблюдение требований влечет существенные санкции как для налогоплательщика, так и консультанта.

13. Пересмотр требований к содержанию документации о ценообразовании, представляемой налогоплательщиком в целях контроля трансфертного ценообразования. Стандарт такой отчетности (Country-by-Country Reporting) для транснациональных компаний предполагает раскрытие «глобальной картины» о доходах, расходах, их распределении, суммах выплаченных налогах, фактическом месте осуществления деятельности.

14. Повышение эффективности разрешения международных налоговых споров рамках соглашений об избежании двойного налогообложения.

15. Разработка и принятие универсального многостороннего соглашения (Multilateral Instrument) для единовременного внесения изменений в действующие соглашения об избежании двойного налогообложения (с учетом исполнения вышеуказанных 14 пунктов).

Обзор актуальных вопросов и судебной практики в области деофшоризации — одна из тем семинара, который пройдет 15 ноября.

Слушателям будут раскрыты вопросы, касающиеся как корпоративного налогообложения, так и личных капиталов (private wealth).

Записывайтесь!

Конвенция МLI

В мае 2019 года в России ратифицирована многосторонняя Конвенция (MLI) по выполнению мер, относящихся к налоговым соглашениям, в целях противодействия размыванию налоговой базы и выводу прибыли из-под налогообложения».

Благодаря MLI принципы, предусмотренные планом BEPS, распространятся сразу на большое количество Соглашений об избежании двойного налогообложения.

Это еще один шаг в процессе деофшоризации. Пользоваться налоговыми льготами в сделках с иностранными компаниями станет сложнее.

Конвенция касается двусторонних соглашений об избежании двойного налогообложения, которыми компании могут пользоваться как схемами для ухода от налогов.

Многосторонняя Конвенция будет применяться к 71 соглашению, заключенному РФ с иностранными государствами.

Для Российской Федерации многосторонняя Конвенция вступила в силу с 1 октября 2019 года.

В отношении налогов у источника многосторонняя Конвенция будет применяться с 1 января 2020 года применительно к соглашениям об избежании двойного налогообложения, заключенным с юрисдикциями, которые уже ратифицировали многостороннюю Конвенцию. В отношении всех других налогов — не ранее 1 января 2021 года.

О том, каких структур коснется MLI, расскажут на семинаре. На мероприятии также расскажут о новых требованиях экономического присутствия в офшорах.

Приходите!

ГК «ГНК»

7 июня 2017 г., Париж – Россия подписывает Многостороннюю конвенцию Организации экономического сотрудничества и развития (ОЭСР) по выполнению мер, относящихся к налоговым соглашениям. Как следствие, теперь РФ, как и несколько десятков других подписавших документ юрисдикций, должна начать реализацию плана BEPS (Action Plan on Base Erosion and Profit Shifting – «План действий по борьбе с минимизацией налогообложения и выведением прибыли”; создан в 2013 г.), поскольку Конвенция разработана в рамках именно этого плана. Пока она только подписана, но не ратифицирована, однако первых изменений в налогообложении можно ожидать уже в начале 2019 г.

Основная цель BEPS – ликвидировать самые распространенные международные схемы т.н. двойного неналогообложения, противодействуя искусственному снижению налогов либо узаконенному уклонению компаний от налогов (например, с помощью переноса источника прибыли в низконалоговые юрисдикции).

Двойное неналогообложение (двойное необложение налогом) возникает в случае, когда доход не подпадает под налогообложение ни в одной из стран-участниц соглашения об избежании двойного налогообложения (СИДН) либо в схему включается третья страна. Это может быть вызвано тем, что одно и то же действие законодательство разных юрисдикций трактует по-своему. Например, выплата из страны А в страну С не облагается налогом, поскольку в А считается расходом. В свою очередь, в стране С эта выплата подпадает под понятие «дивиденды» и налогом не облагается. В результате налог не выплачивается ни в А, ни в С. Двойное неналогообложение относится к т.н. гибридным инструментам наряду с двойным вычетом на одно заимствование и долгосрочной отсрочкой по налоговым платежам).

План, по сути, представляет собой комплекс конкретных мероприятий, инструмент для борьбы с агрессивным налоговым планированием, в результате реализации которого прибыль уходит из стран с высоким налогообложением в страны с низким, и призван если не стереть, то хотя бы минимизировать налоговые различия между юрисдикциями — в целях пресечения сокрытия доходов и иных злоупотреблений. По данным ОЭСР, мировые потери от недоплаты/неуплаты компаниями налога на прибыль составляют около $100-240 млрд в год.

Примечательно, что для реализации плана единовременно изменять уже существующие между странами СИДН не придется, что значительно упрощает его применение. Ведь только у РФ количество таких соглашений более 60, в то время как конвенцию подписали уже 68 стран. Одновременное изменение всех договоренностей растянулось бы на неоправданно долгий срок и не позволило бы плану начать работу. Поэтому изменения будут вноситься постепенно в каждое СИДН, причем исключительно в том объеме, который будет согласован сторонами.

BEPS cостоит из 15 мероприятий (также их называют задачами, действиями), которые включают в себя меры по исключению «двойного неналогообложения» — решение проблемы с искусственным избежанием статуса постоянного представительства за рубежом (имеется в виду замена фактических представительств агентами и пр.); шаги по противодействию размыванию прибыли за счет процентных выплат; ограничение льгот в СИДН; пересмотр правил в отношении нематериальных активов (поскольку именно последние часто служат инструментом для вывода прибыли в страну с более низким налогообложением); включение прибыли офшорных компаний в налогооблагаемый доход конечного собственника дохода и др. Полностью текст плана на русском языке доступен на сайте ОЭСР.

Глобальные последствия присоединения к конвенции

Любая страна может участвовать в борьбе с агрессивными налоговыми схемами как достаточно мягко (заявив о том, что обязуется соблюдать так называемые «минимальные требования» Конвенции. Это 4 пункта-действия (5, 6, 13 и 14 – меры противодействия пагубным налоговым практикам, противодействие злоупотреблению СИДН, коррекция документов по трансфертному ценообразованию, создание механизма взаимосогласительных процедур между государствами по налоговым спорам по СИДН, так и более жестко (минимальные требования + механизмы предотвращения злоупотребления положениями налоговых соглашений на выбор). В списке юрисдикций, с которыми РФ намеревается изменить СИДН, 66 государств, среди которых – Кипр, Сингапур, Мальта и др.

По общему мнению, Россия выбрала достаточно жесткий вариант участия. Он включает в себя, в том числе следующие меры.

  1. Введение правила «принципа основной цели» (Principal Purpose Test, PPT), которое со временем будет введено в СИДН (действие 6 Плана BEPS). PPT значит, что предусмотренные СИДН налоговые льготы не будут предоставляться, если они являются самоцелью либо одной из основных целей совершения сделки.

  1. Введение упрощенного положения об ограничении льгот Simplified Limitation on Benefits Provision (SLoB), SLoB разрешает получение налоговых льгот по налоговым соглашениям только в том случае, если лица, претендующие на преференции, являются «квалифицированными лицами» (критерии определения квалифицированных лиц содержатся в конвенции. Например, если учредители компании являются более чем на 50% являются резидентами другой страны. То есть кипрской компании не будут предоставлены льготы, если ее бенефициарами являются более чем наполовину российские резиденты.

  1. Выплаты дивидендов иностранным компаниям не будут облагаться налогом только в том случае, если претендент на них обладает правом на соответствующий капитал минимум год.

Рекомендации для компаний

Подписание Россией конвенции – это серьезные перемены, призванные уничтожить большую часть традиционных легальных схем оптимизации налогообложения. По сути, РФ уже выполняет часть действий, предусмотренных BEPS (например, с 2015 г. усилились правила налогообложения прибыли контролируемых иностранных компаний (КИК) — Федеральный закон № 376-ФЗ от 24.11.2014 г. и др.); действуют правила налогообложения при трансфертном ценообразовании и др.

Однако эксперты ГК «ГНК» напоминают, что в конечном итоге налогообложение будет зависеть от того, насколько полно партнеры решили реализовывать действия, предусмотренные BEPS.

Например, Гонконг (на которого конвенция распространяется как на часть Китая) намерен в интересах налогоплательщиков ограничиться минимальными действиями. Здесь хотят ввести в СИДН лишь правил проверки основной цели (Principal Purpose Test – PPT), в то время как Правило об ограничениях льгот (Limitation of Benefits – LoB) ни в упрощенном, ни в развернутом варианте применять не планируют. Следовательно, изменение СТДН с этой страной коснется только непредоставления налоговых льгот в случае выявления цели минимизации налогов. Требование от учредителей на 50% являться резидентами на получателя льгот не распространится.

Алгоритм проверки может представляться следующим:

  1. участие страны присутствия бизнеса в Конвенции;

  2. если да, есть ли соглашение этой страны с РФ в списке СИДН, к которым будет применяться конвенция;

  3. если есть, определить, совпадают ли действия, к которым присоединяются РФ и страна проверки (напр., использование SLOB с одной стороны и с другой и др.). Если не совпадают, СИДН изменены не будут.

Например, Россия выбирает в качестве меры SLOB. Страна-партнер ограничивается минимальным набором, необходимым для подписания конвенции. Россия в ее списке подлежащих изменению СИДН не значится. СИДН по критерию LOB между этими странами изменено не будет, следовательно, в их налоговых отношениях ничего не изменится.

Если же все совпадает, то компаниям необходимо подготовиться к пересмотру своих налоговых льгот и схем взаимодействия со своими зарубежными структурами.

Эксперты ГК «ГНК” могут рекомендовать руководителям компаний, имеющим зарубежные бизнес-активы, уделить плану BEPS особое внимание, в дальнейшем отслеживая ратификацию Конвенции в России и изменение СИДН со страной-партнером, на территории которой расположен бизнес.

Кроме того, следует провести бизнес-аудит своих зарубежных дочерних структур/филиалов и оценить их перспективы в свете как действующего российского законодательства, так и возможных перемен, а также пересмотреть, при необходимости, схемы взаимодействия. Возможно, от части компании придется отказаться, поскольку со вступлением в силу измененных СИДН их налоговые льготы исчезнут.

Часть КИК придется задекларировать (штрафы за незадекларирование КИК вступят в действие с 2018 г., однако, хотя они сравнительно невелики, существует вероятность того, что налоговые органы обнаружат такую компанию сами, а впредь будут обращать пристальное внимание на все связанные с КИК юрлица). В перспективе автоматического обмена информацией между странами и пострановой отчетности (Country-by-Country Reporting) такая вероятность становится все выше: так, в 2016 г. ФНС России подписала многостороннее Соглашение компетентных органов об автоматическом обмене финансовой информацией от 29 октября 2014 г.)

В ином случае придется подготовиться к тому, что право на налоговую льготу придется обосновать (в т.ч. провести «ревизию» учредителей, подтвердить физическое присутствии компании в юрисдикции наличием действующего офиса, расширить штат и принять иные меры, доказывающие т.н. существенную деятельность (substantial activity), направленную на получение дохода). В противном случае льготный налоговый режим для компании будет изменен либо отменен вообще. Особенно это касается компаний, чей налоговый режим связан с правами на интеллектуальную собственность. Так, Люксембург уже отменяет льготный налоговый режим в части получения доходов от такой собственности, а Кипр требует доказывания связи дохода с Кипром.

В настоящем материале мы расскажем о целях и содержании «плана BEPS» – ставшего уже широко известным документа Организации экономического сотрудничества и развития (ОЭСР), а также о его влиянии на российское налоговое законодательство.

Что такое BEPS?

Аббревиатура BEPS (Base Erosion and Profit Shifting) – это обобщённое название злоупотребительных налоговых практик, приводящих к размыванию налоговой базы и искусственному смещению центра прибыли (то есть к уходу от налогов). Соответственно, План действий BEPS (Action Plan on Base Erosion and Profit Shifting) – это план, направленный на противодействие указанным явлениям.

По своему статусу план BEPS не является международным договором или актом международной организации. Он представляет собой объёмный документ экспертно-аналитического характера, содержащий глубокую проработку мер по конкретным проблемным направлениям налогообложения, выявленным ОЭСР на основе анализа практики ряда стран. Он был опубликован в 2015 году и состоит из 15 частей, каждая из которых занимает от 100 до 300 страниц.

Как мы увидим ниже, в настоящее время план BEPS реально оказывает влияние на внутреннее законодательство и международные обязательства самых разных стран (в том числе, не являющихся членами ОЭСР, включая Россию), и такое влияние набирает обороты.

Причины и цели разработки

План BEPS фокусируется на ситуациях так называемого «двойного неналогообложения» и схемах искусственного перемещения налогооблагаемой прибыли из юрисдикций, где такие доходы фактически формируются, в иные юрисдикции, что, опять же, способствует достижению нулевого или низкого налогообложения.

Такие ситуации возникают либо из-за пробелов, обнаруживаемых при взаимодействии национальных налоговых систем, либо в результате применения некоторых положений двусторонних налоговых соглашений. И если причины первого относительно ясны – каждое государство устанавливает свои налоги и правила их взимания в рамках своих суверенных полномочий, что неизбежно порождает коллизии и пробелы, используемые многими к собственной выгоде, то в чём же «вина» международных налоговых соглашений?

Соглашения об избежании двойного налогообложения (далее – СИДН) призваны устранять или минимизировать объективно несправедливые налоговые потери резидентов договаривающихся стран при их трансграничных финансовых операциях, то есть ситуации двойного налогообложения. Для этого на международном уровне были выработаны принципы (стандарты) распределения прав на взимание налога между государством источника выплаты дохода и государством получателя дохода. В одних случаях правом взимать налог наделяется только одно из таких государств, в других – двойное налогообложение всё же допускается, но ставка налога, удерживаемого у источника выплаты, ограничивается определёнными пределами. Именно несовершенство указанных стандартов в той части, которая позволяет использовать их в злоупотребительных схемах, и стало предметом озабоченности инициаторов разработки плана BEPS.

Ниже приводится краткий обзор всех 15-ти взаимосвязанных действий плана BEPS, направленных на противодействие указанным явлениям.

Действие 1. Ответ на налоговые вызовы цифровой экономики

К налоговым вызовам цифровой экономики можно, в частности, отнести:

  • возможность компаний одной страны, обладая существенным цифровым присутствием в экономике другой страны, не подлежать в ней налогообложению по причине отсутствия формальной связи с такой страной согласно существующим правилам;
  • проблемы квалификации доходов и создаваемой стоимости, возникающих в результате использования новых цифровых бизнес-моделей;
  • необходимость обеспечить эффективное взимание налога на добавленную стоимость (или его аналогов) в отношении трансграничной поставки цифровых товаров и оказания цифровых услуг.

В рамках действия 1 анализируются возможные подходы к решению указанных проблем, принимая во внимание специфику экономики цифровой эпохи при приложении к ней существующих методов налогообложения.

Действие 2. Нейтрализация последствий «гибридных» схем

«Гибридные» схемы – это собирательное название злоупотребительных практик использования противоречий (нестыковок, пробелов) между национальными налоговыми системами с помощью, в частности, таких элементов, как:

  • «гибридные» организации, напр., организации, которые в одной стране признаются налогово-прозрачными (т.е. не являющимися в данной стране самостоятельным субъектом налогообложения), а в другой – нет;
  • организации с двойным налоговым резидентством;
  • гибридные финансовые инструменты, т.е. инструменты, которые в разных странах по-разному квалифицируются для налоговых целей.

Примеры последствий использования «гибридных» схем:

  • применение налоговых вычетов дважды (налоговые вычеты, предоставляемые в рамках одного и того же обязательства, заявляются в двух разных странах);
  • схемы с вычетами процентных расходов (вычет процентных расходов в одной стране и невключение соответствующих доходов в налоговую базу в другой стране);
  • схемы, позволяющие использовать зачет иностранных налогов, который не мог бы быть применен в обычных обстоятельствах либо мог быть применен в меньшем объеме и т.п.

В рамках действия 2 предлагаются меры, способствующие устранению различий в налогообложении гибридных инструментов в разных странах и направленные на противодействие их применению.

Действие 3. Разработка эффективных правил налогообложения контролируемых иностранных компаний (CFC/КИК)

Правила налогообложения контролируемых иностранных компаний уже существуют в ряде развитых стран. Их суть заключается в том, что нераспределенная прибыль иностранной компании, принадлежащей прямо или косвенно налоговому резиденту определенного государства, подлежит включению в налоговую базу такого резидента в его стране, то есть приравнивается к его доходу. Однако, по мнению ОЭСР, правила о КИК ряда стран не в полной мере обеспечивают противодействие размыванию налоговой базы и перемещению прибыли, а потому требуют совершенствования.

В этой связи действие 3 плана BEPS содержит рекомендации государствам, касающиеся:

  • правил определения понятия КИК;
  • политики применения освобождений от налогообложения и установления пороговых значений прибыли КИК;
  • правил определения доходов КИК, их расчёта и отнесения в налоговую базу налогоплательщиков – акционеров КИК;
  • правил, направленных на недопущение двойного налогообложения доходов КИК.

Реализация в России

В России правила налогообложения контролируемых иностранных компаний были приняты в конце 2014 года и вступили в силу с 1 января 2015 года (глава 3.4 НК РФ). Они предусматривают обязательное раскрытие налогоплательщиками налоговым органам информации о своем участии в иностранных компаниях и контроле над ними, декларированию прибыли КИК в составе своей налоговой базы (по НДФЛ или налогу на прибыль) в случае превышения пороговых значений, установленных НК РФ.
Данная мера на сегодняшний день исключает возможность налоговых резидентов РФ законно владеть иностранными компаниями и получать от них прибыль без уведомления об этом российских налоговых органов и уплаты соответствующих налогов в России.

Действие 4. Ограничение возможности размывания налоговой базы путем вычета процентов и иных финансовых платежей

Данная мера посвящена практике избыточных выплат процентов (или других экономически эквивалентных финансовых платежей), которые могут вычитаться из налогооблагаемой базы в качестве расходов в стране источника выплаты, и при этом, как процентный доход, подлежать пониженному или нулевому налогообложению в стране получателя (в том числе в схемах внутригруппового финансирования).

Для противодействия таким практикам потребуется оценка эффективности различных ограничений на вычет процентов, предусмотренных национальными законами (в первую очередь – правил недостаточной капитализации) и совершенствование соответствующих норм. Действие 4 содержит методологический обзор «лучших практик» в указанной области.

Реализация в России

В «Основных направлениях налоговой политики РФ на 2016 год и плановый период 2017 и 2018 годов» сообщается о возможном внесении изменений в законодательство РФ, касающееся порядка налогообложения корпоративного заимствования (процентных расходов). Таким изменения могут быть внесены на основании рекомендаций Рабочей группы № 11 по реализации пункта 4 Плана BEPS.
В настоящее время особенности учета процентов по долговым обязательствам в целях налогообложения налогом на прибыль организаций установлены статьёй 269 НК РФ.

Действие 5. Более эффективное противодействие вредоносным налоговым практикам с учетом принципов прозрачности и реального содержания

Данное действие нацелено на борьбу с «вредоносными» налоговыми практиками, в частности с существующими в определённых странах преференциальными налоговыми режимами.

Не всякий преференциальный режим обязательно является «вредоносным». Для определения, является ли режим «вредоносным» существует ряд критериев:

  • нулевые или низкие налоговые ставки в отношении доходов от территориально не связанной деятельности (в т.ч. финансовых услуг, передачи прав на нематериальные активы);
  • обособленность от внутренней экономики и налоговой системы государства;
  • недостаток прозрачности, недостаточный уровень надзора регулятора или требований по раскрытию информации;
  • отсутствие эффективного информационного обмена относительно условий такого режима;
  • реклама режима в качестве инструмента налоговой оптимизации;
  • стимулирование операций и схем, реализуемых исключительно по налоговым причинам и не требующим осуществления реальной деятельности.

Не запрещая преференциальные режимы, действие 5 плана BEPS требует исключения из них признаков «вредоносности», с тем, чтобы условиями применения любого такого режима были реальная (содержательная) деятельность и транспарентность его условий.

Для применения льготных режимов интеллектуальной собственности (IP) предлагается ограничивать такие режимы определёнными видами реальной деятельности (преимущественно R&D/НИОКР), определёнными типами активов и достаточной величиной расходов, которые должен нести налогоплательщик в связи такими активами. Например, указанные ограничительные меры в отношении льготного налогового IP-режима были введены в 2016 году на Кипре.

Помимо IP-режимов, существуют также режимы штаб-квартир, центров дистрибуции и сервиса, финансовых центров, банковские, страховые, судоходные, холдинговые режимы. По мере реформирования таких режимов в соответствии с рекомендациями BEPS, ОЭСР осуществляет их мониторинг и признаёт их «не вредоносными» либо констатирует их отмену.

Действие 6. Предотвращение предоставления льгот, предусмотренных международными договорами, в ненадлежащих обстоятельствах

Один из центральных и ключевых элементов плана действий BEPS. Он посвящён ситуациям, при которых в результате применения соглашений об избежании двойного налогообложения в рамках определённых схем с участием компаний из третьих юрисдикций, налогообложение устраняется вовсе.

Такие ситуации имеют место, например, когда компании, зарегистрированные в странах, имеющих налоговые соглашения со страной источника выплаты, играют техническую, «проводящую» роль, перечисляя всю или значительную часть дохода в третьи (обычно – офшорные) юрисдикции. Такая практика, широко распространённая до недавнего времени (например, в трансграничных схемах выплаты пассивных доходов), в настоящее время признаётся злоупотреблением налоговыми соглашениями (treaty abuse).

Манипулирование правилами международных договоров, ограничивающих ставку налога у источника выплаты (или освобождающих от него), приводит к тому, что прибыль экономического субъекта фактически формируется в одной стране, но в фискальных целях концентрируется в другой – происходит искусственное «смещение» центра прибыли (как правило в безналоговую или низконалоговую юрисдикцию). В результате, льготами налоговых соглашений фактически пользуются лица, не имеющие в действительности на это права (не являющиеся резидентами стран, участвующих в соглашении), что в терминологии плана BEPS получило название ‘treaty shopping’.

В целях противодействия указанным практикам действие 6 плана BEPS предлагает:

  • разработать модельные положения и рекомендации для государств, предотвращающие предоставление выгод, предусмотренных международными налоговыми договорами, в ненадлежащих обстоятельствах (например, в ненадлежащих целях, ненадлежащим субъектам);
  • явно обозначить, что международные налоговые договоры не предназначены для создания ситуаций двойного неналогообложения. Данная цель должна прямо включаться в тексты налоговых соглашений и учитываться при их толковании;
  • дополнить Модельную конвенцию ОЭСР о налогах на доходы и капитал общей антизлоупотребительной нормой (general anti-abuse rule), правилом об ограничении льгот (limitation of benefits) и правилом «основной цели» (principal purpose test).

С 1 января 2015 года в НК РФ были внесены уточнения, касающиеся порядка применения соглашений об избежании двойного налогообложения. В частности, было введено понятие «лица, имеющего фактическое право на доход». Для правомерного использования льгот и освобождений по СИДН иностранная организация (получатель дохода) должна представить налоговому агенту, выплачивающему доход, подтверждение того, что эта организация имеет фактическое право на получение соответствующего дохода. Указанные меры призваны ограничить применение «кондуитных» (транзитных) схем, в частности, при выплатах дивидендов, процентов, роялти.

Действие 7. Предотвращение искусственного избежания статуса постоянного представительства

Данное действие направлено на изменение определения «постоянного представительства» в международных налоговых соглашениях с целью предотвращения злоупотреблений, связанных с существующей в ряде стран практикой избежания такого статуса иностранными компаниями, в том числе посредством деятельности агента, а также искусственной фрагментации операций, что квалифицируется как «подготовительная и вспомогательная деятельность» и позволяет избежать статуса постоянного представительства и соответствующего налогообложения.

Действия 8, 9 и 10. Проблемы трансфертного ценообразования

Указанный блок посвящён проблемам ценообразования по внутригрупповым сделкам, в том числе применению принципа «вытянутой руки» (arm’s length principle).

Действие 8 («Нематериальные активы») посвящено разработке правил, препятствующих размыванию налоговой базы и перемещению центра прибыли путём передачи нематериальных активов внутри групп компаний. Оно предполагает:

  • выработку ясного и всеобъемлющего определения нематериальных активов;
  • обеспечение ситуации, при которой аллокация прибыли, связанной с передачей и использованием нематериальных активов, осуществляется там же, где создается стоимость.
  • развитие правил трансфертного ценообразования и специальных правил для нематериальных активов, сложно поддающихся оценке.

Действие 9 («Риски и капитал») касается предотвращения размывания налоговой базы и перемещения центра прибыли путём перераспределения рисков и избыточного капитала внутри групп компаний.

Действие 10 («Иные высокорисковые операции») направлено на предотвращение размывания налоговой базы и перемещения центра прибыли путём заключения сделок, которые никогда не были бы заключены (или были бы заключены в очень редких случаях) между несвязанными сторонами (иными словами – сделок между связанными лицами).

Действие 11. Анализ данных и мониторинг реализации плана BEPS

Данное направление предлагает методологию мониторинга и оценки эффективности, а также экономических эффектов мероприятий плана BEPS, на постоянной основе.

Действие 12. Обязательные правила раскрытия информации

Указанная мера направлена на раннее выявление схем агрессивного налогового планирования. Она предполагает введение правил обязательного раскрытия налогоплательщиками информации о потенциально агрессивных или злоупотребительных сделках, схемах или структурах.

Действие 13. Документация по трансфертному ценообразованию и страновой отчетности

Цель – разработать правила о документации о трансфертном ценообразовании для того, чтобы усилить прозрачность данных для налоговых органов, и в то же время, учесть комплайенс-расходы для бизнеса. Транснациональные компании должны будут направлять в государственные органы информацию в унифицированном формате о распределении доходов в группе компаний, экономической деятельности и налогах, уплачиваемых в каждой стране.

В рамках реализации данного направления было разработано Многостороннее соглашение компетентных органов об автоматическом обмене страновыми отчетами (MCAA CbC). Обязанность направления страновых отчетов (Country-by-Country Reporting, СbCR) касается крупных мультинациональных холдингов (групп компаний), которые в отношении каждой страны, где они ведут деятельность, будут декларировать суммы своей выручки, прибыли или убытка до налогообложения, суммы начисленного и уплаченного налога, объявленного капитала, накопленную прибыль, численность сотрудников и стоимость материальных активов. Дополнительно по каждой стране будет предоставляться перечень зарегистрированных компаний с указанием вида их деятельности.

Материнская компания группы представляет отчет СbCR налоговому органу страны своего налогового резидентства. Этот налоговый орган, в свою очередь, обменивается такими отчетами с налоговыми органами стран, в которых расположены прочие компании группы.

То есть, отчёт может показать диспропорцию между размерами деятельности и долей налогооблагаемой прибыли группы в разрезе отдельных стран. Отчёт не будет являться поводом для налоговых доначислений, но даст налоговым органам возможность оценивать риски и планировать проверки. Так, поводом для проверки может стать концентрация прибыли в странах с малым числом сотрудников, с низкой стоимостью активов или суммой уплачиваемых налогов.

Соглашение MCAA CbC было подписано от имени России в январе 2017 года. Соответствующие требования получили отражение в обновленном разделе V.1 части первой НК РФ, посвящённом взаимозависимым лицам и контролируемым сделкам (в редакции Федерального закона от 27 ноября 2017 г. № 340-ФЗ).
Обмен отчетами CbC должен позволить российским налоговым органам получить доступ к данным об иностранных операциях крупных российских холдингов и определить, в какой именно стране присутствия у группы образуется прибыль, не пропорциональная фактически имеющимся там ресурсам, что в дальнейшем может стать поводом для налоговой проверки.

Действие 14. Создание более эффективного механизма разрешения споров

Данное действие направлено на устранение препятствий для урегулирования странами споров, вытекающих из международных налоговых соглашений в рамках взаимосогласительной процедуры, в том числе из-за отсутствия в большинстве таких соглашений положений об арбитраже.

В частности, предполагается предоставить налогоплательщикам доступ к усовершенствованной взаимосогласительной процедуре (при выполнении определённых требований), а также дополнить двусторонние СИДН положением об арбитражном урегулировании споров.

Действие 15. Разработка многостороннего документа для изменения двусторонних налоговых соглашений

Реализация плана BEPS, особенно в части действий 2, 6, 7, 14, требует внесения изменений в действующие соглашения об избежании двойного налогообложения. Для этого ОЭСР разработала единую многостороннюю конвенцию, позволяющую синхронно модифицировать уже действующие СИДН, заключённые между собой государствами-участниками.

Конвенция вводит ряд дополнений и оговорок к стандартным положениям налоговых соглашений, исключающих применение таких положений в ненадлежащих обстоятельствах (например, в ненадлежащих целях, ненадлежащими лицами и т.п.).

В частности, в преамбулы налоговых соглашений включается положение о том, что договаривающиеся стороны, намереваются устранить двойное налогообложение, «не создавая возможности для неналогообложения или пониженного налогообложения посредством избежания или уклонения от уплаты налогов (в том числе через использование резидентами третьих юрисдикций преимуществ соглашений, нацеленных на получение льгот, предусмотренных таким соглашением)».

Льготы, предоставляемые в соответствии с СИДН, не предоставляются, если, с учетом всех значимых фактов и обстоятельств, имеются разумные основания полагать, что получение таких льгот было одной из главных целей сделки.

В части освобождения от налога (или установления пониженных ставок налога у источника) при трансграничной выплате дивидендов Конвенция предлагает применять такие положения только если условия о владении (то есть о минимальной доле участия компании-получателя дивидендов в компании, выплачивающей дивиденды) соблюдались в течение 365-дневного периода.

Также Конвенция охватывает ещё несколько действий Плана BEPS, в том числе, содержит набор положений, направленных на противодействие «гибридным» трансграничным схемам, злоупотреблению международными договорами (включая схемы выплаты дивидендов), искусственному избежанию статуса постоянного представительства. Кроме того, Конвенция предусматривает совершенствование взаимосогласительных процедур и порядок арбитражного разрешения споров между ее участниками.

Реализация в России

7 июня 2017 года Россия подписала многостороннюю Конвенцию по выполнению мер, относящихся к налоговым соглашениям, в целях противодействия размыванию налоговой базы и выводу прибыли из-под налогообложения от 24 ноября 2016 года, причем Россией был выбран наиболее полный и строгий её вариант (ряд положений Конвенции могут приниматься по выбору государств).
В случае ратификации и вступления Конвенции в силу для России, соглашения об избежании двойного налогообложения, заключённые между Россией и другими странами – участниками многосторонней Конвенции, будут синхронно дополнены новыми анти-злоупотребительными положениями.

Итак, план BEPS предполагает внесение значительных изменений в существующую систему международного налогообложения. Фактически, он представляет собой попытку унификации некоторых принципов налогового законодательства на глобальном уровне и формирования новых «правил игры», значительно сужающих возможности международного налогового планирования.

Общими целями плана действий BEPS можно назвать:

  • дополнение существующих международных стандартов предотвращения двойного налогообложения, новыми инструментами, предупреждающими двойное неналогообложение;
  • выработку ответа на ситуации, в которых низкое или нулевое налогообложение достигается с помощью практики искусственного отделения (в налоговых целях) дохода от порождающей его деятельности;
  • стимулирование правительств к продолжению борьбы с вредоносными налоговыми практиками и агрессивным налоговым планированием.

Широкий круг стран, в том числе не являющихся членами ОЭСР (образующие так называемую «инклюзивную группу»), обязались следовать «минимальному стандарту BEPS», который включает в себя действия 5 (противодействие вредоносным налоговым практикам), 6 (предотвращение злоупотребления налоговыми соглашениями), 13 (страновые отчеты) и 14 (урегулирование споров). По состоянию на январь 2018 года в инклюзивную группу Плана BEPS входит 111 государств и территорий, включая Россию.

Теги: двойное налогообложение, налоговое резидентство

В последние годы аббревиатура BEPS прочно укоренилась в лексиконе международных налоговых консультантов. В настоящей статье мы рассмотрим, что же представляет собой план BEPS и какое отношение он имеет к проводимой в России налоговой реформе.

Что такое план BEPS и предпосылки его принятия

План BEPS (полное официальное наименование Action Plan on Base Erosion and Profit Shifting) – это план мероприятий ОЭСР по противодействию размыванию налогооблагаемой базы и выводу прибыли из-под налогообложения, который был разработан и опубликован еще в 2013 году.

Основными предпосылками, вызвавшими необходимость его появления, стали быстрое развитие транснациональных корпораций и сравнительно легкие возможности менять на законных основаниях центр извлечения основной прибыли таких корпораций, используя различия в налоговом законодательстве юрисдикций и в толковании международных сделок с точки зрения налогообложения. Прежде всего, это относилось к сделкам по финансированию. В результате оказалось, что доходы, полученные от совершения международных сделок, в некоторых случаях облагаются по низкой ставке налогообложения либо вообще не облагаются налогом. Само по себе это не вызывает озабоченности. Проблемы, однако, возникают, когда подобные ситуации создаются намеренно путем искусственного отделения налогооблагаемого дохода и перевода его в низконалоговую или безналоговую юрисдикцию.

Такое положение дел привело к необходимости анализа этих новых тенденций и выработки единого подхода к их урегулированию на международном уровне. Впервые соответствующий вопрос был поднят на саммите лидеров стран Большой двадцатки (G20) в 2012 г. Впоследствии в феврале 2013 года в рамках Организации экономического сотрудничества и развития (ОЭСР) был подготовлен отчет о BEPS (см. http://www.keepeek.com/Digital-Asset-Management/oecd/taxation/addressing-base-erosion-and-profit-shifting_9789264192744-en#.WSLza-vyjIU#page5). Дальнейшие отчеты были подготовлены ОЭСР в течение 2014 года и утверждены министрами финансов и лидерами стран Большой двадцатки. Основные выводы, представленные в этих отчетах, были консолидированы в 15 мероприятий, которые и составляют итоговый план BEPS (см. ), опубликованный в 2015 году.

Структура плана BEPS

По сути, в плане BEPS содержатся 15 проблемных областей (мероприятий), в отношении которых следует разработать конкретные предложения и предпринять ряд действий. Ниже кратко представлены эти 15 мероприятий.

Мероприятие 1 – Урегулирование налоговых проблем цифровой экономики (Address the tax challenges of the digital economy)
Основные вопросы, которые следует рассмотреть в рамках данного мероприятия включают в себя «цифровое» присутствие компании в стране без налогообложения вследствие отсутствия «физического» присутствия в налоговых целях; характеристика доходов, полученных в рамках новых моделей ведения бизнеса и применение правил об источнике доходов; обеспечение налоговых сборов по НДС и аналогичным налогам при трансграничных поставках цифровых товаров и услуг.

Мероприятия 2 – Нейтрализация эффектов «гибридных» трансграничных схем (Neutralise the effects of hybrid mismatch arrangements)
В данном случае речь идет об искусственном создании трансграничных схем, последствиями которых являются двойное неналогообложение, двойной вычет налога, длительная отсрочка налогообложения. Их нейтрализации может служить, например, изменения в Модельную конвенцию ОЭСР, ограничивающие применение гибридных инструментов и структур для получения необоснованных льгот по Соглашениям об избежании двойного налогообложения или принятие внутренних положений о запрете вычета налогового платежа, который также подлежит вычету в иной юрисдикции.

Мероприятие 3 – Усиление норм о контролируемых иностранных компаниях (Strengthen CFC rules)
Данное мероприятие предполагает разработку рекомендаций относительно содержания правил о контролируемых иностранных компаниях.

Мероприятие 4 – Ограничение размывания налогооблагаемой базы через вычет процентов и других финансовых платежей (Limit base erosion via interest deductions and other financial payments)
В рамках данного мероприятия следует разработать рекомендации по предотвращению размывания налогооблагаемой базы путем применения вычета процентных расходов, например в рамках займов, выданных связанным сторонам.

Мероприятие 5 – Более эффективная борьба с неблагоприятными налоговыми практиками с учетом прозрачности счетов и фактического присутствия (Counter harmful tax practices more effectively, taking into account transparency and substance)
Целью данного мероприятия является повышение прозрачности, в том числе обязательный спонтанный обмен о налоговых постановлениях, касающихся предоставленных преференциальных режимов, и требование и наличии фактического присутствия для применения преференциального режима. В частности именно из-за этого Мероприятия в таких странах как Кипр и Люксембург был серьезно изменен специальный налоговый режим для интеллектуальной собственности (IP regime) и теперь его налоговые преимущества доступны только при реальной разработке интеллектуальной собственности в стране регистрации компании, то есть для реального местного бизнеса, а не для искусственно созданного международного.

Мероприятие 6 – Предотвращение злоупотреблений налоговыми соглашениями (Prevent treaty abuse)
Данное мероприятие предполагает разработку положений на национальном уровне, которые бы препятствовали предоставлению льгот по международным налоговым соглашениям в ненадлежащих обстоятельствах, в частности соглашение об избежании двойного налогообложения не должно приводить к ситуации, когда налогообложение не возникает ни в одной стране.

Мероприятие 7 – Предотвращение искусственного избежания статуса постоянного представительства (Prevent the artificial avoidance of PE status)
В рамках данного мероприятия предполагается внесение изменений в определение постоянного представительств, препятствующих злоупотреблению использованием структур с участием комиссионера или применением некоторых исключений.

Мероприятие 8 – Нематериальные активы (Intangibles)
Планируется рассмотрение следующих вопросов: принятие более широкого и четкого определения нематериальных активов; обеспечение надлежащего распределения прибыли от передачи и использования нематериальных активов; разработка правил трансфертного образования при передачи нематериальных активов, по которым сложно произвести оценку; и др.

Мероприятие 9 – Риски и капитал (Risks and capital)
Предполагается принятие правил трансфертного ценообразования, препятствующих ненадлежащему переносу прибыли на организацию исключительно вследствие принятия договорных рисков либо предоставления капитала.

Мероприятие 10 – Иные сделки с высоким уровнем риска (Other high-risk transactions)
В рамках данного направления рекомендуется обратить внимание на сделки, которые не были бы совершены между сторонними компаниями (т.е. на сделки между взаимозависимыми лицами).

Мероприятие 11 – Разработка методик по сбору и анализу данных о BEPS и меры по борьбе с этим явлением (Establish methodologies to collect and analyse data on BEPS and the actions to address it)
Речь идет о разработке индикаторов масштаба и экономического влияния BEPS и об обеспечении наличия механизмов для определения и оценки эффективности и экономического влияния проводимых мероприятий на регулярной основе.

Мероприятие 12 – Требование об обязательном раскрытии налогоплательщиками схем агрессивного налогового планирования Require taxpayers to disclose their aggressive tax planning arrangements)
Предполагается разработка рекомендаций по обязательному раскрытию агрессивных либо неправомерных сделок, режимов или структур с учетом административных издержек для налоговых органов и бизнеса, а также опыта других стран в реализации подобных мер.

Мероприятие 13 – Пересмотр документации по трансфертному ценообразованию (Re-examine transfer pricing documentation)
В рамках указанного направления предполагается разработка правил, касающихся документации в области трансфертного ценообразования в целях повышения прозрачности для налоговых органов с учетом издержек соблюдения законодательства для бизнеса.

Мероприятие 14 – Совершенствование механизмов разрешения споров (Make dispute resolution mechanisms more effective)
Предполагается разработка решений по устранению препятствий в разрешении споров, вытекающих из договоров, в рамках взаимосогласительной процедуры с учетом того факта, что во многих договорах отсутствует арбитражная оговорка.

Мероприятие 15 – Разработка многостороннего инструмента (Develop a multilateral instrument)
В рамках данного направления предлагается проанализировать вопросы публичного и международного права, что позволит заинтересованным сторонам внедрить меры, разработанные в ходе работы по BEPS и внести изменения в свои двусторонние договоры.

Таким образом, можно выделить следующие основные направления, которые, так или иначе, затрагивает план BEPS:

  • недопущение ситуации двойного неналогообложения, когда в силу различий в налоговом законодательстве юрисдикций доходы не подлежат налогообложению ни в одной стране;
  • решение ряда проблем, связанных с корпоративным налогообложением («гибридные» инструменты, КИК и т.д.);
  • недопущение случаев злоупотребления льготами, предоставленными международными соглашениями в налоговой сфере;
  • совершенствование правил трансфертного ценообразования;
  • повышение прозрачности.

План BEPS в мире

Хотя план BEPS не является юридически обязательным инструментом и носит, скорее, характер рекомендаций, его имплементация является результатом международного консенсуса. Признав необходимость разработки единых «правил игры», страны ОЭСР и страны Большой двадцатки взяли на себя обязательство по систематическому внедрению рекомендаций плана BEPS. К 2016 г. была подготовлена соответствующая нормативно-правовая база, позволяющая странам, не являющимся членами ОЭСР или Большой двадцатки, участвовать в реализации Плана. Общий список стран, присоединившихся к плану BEPS можно посмотреть на сайте ОЭСР по ссылке

Однако не все направления Плана получили одинаковую поддержку его участников. Так, ОЭСР на своем сайте отмечает (см. http://www.oecd.org/ctp/beps-frequentlyaskedquestions.htm), что наибольшего консенсуса удалось достичь в таких областях, как предотвращение злоупотреблений договорами об избежании двойного налогообложения (treaty shopping), борьба с неблагоприятными налоговыми практиками, совершенствование практики разрешения споров. При этом не все участники BEPS утвердили стандарты о налоговых договорах или трансфертном ценообразовании. Что касается рекомендаций по гибридным трансграничным схемам и вычету процентов, страны согласовали общие направления политики. Ожидается, что в этих областях со временем удастся достичь сближения благодаря применению согласованных общих подходов.

Говоря о мировом развитии плана BEPS, нужно также отметить, что 7 июня 2017 года состоялось подписание Многосторонней конвенции ОЭСР по имплементации мер по внесению изменений в договоры об избежании двойного налогообложения в целях борьбы с BEPS. Полный список стран, подписавших Конвенцию, представлен на сайте ОЭСР по ссылке . Россия также подписала данную Конвенцию 7 июня 2017 года.

План BEPS и Россия

Не являясь членом ОЭСР, Россия, тем не менее, ориентируется на разработки ОЭСР в своей внутренней политике. Так, в частности, следующие изменения налогового законодательства, которые имели место в последние годы, свидетельствуют о проведении Россией налоговой политики в духе рекомендаций ОЭСР:

1. Принятие в 2011 г. правил о сделках между взаимозависимыми лицами и трансфертном ценообразовании. Несмотря на то, что соответствующий раздел был внесен в Налоговый кодекс раньше официального принятия плана BEPS, он отражает те же тенденции, что и мероприятие 13 плана.

2. Принятие в 2014 г. законодательства о контролируемых иностранных компаниях (КИК), что соответствует рекомендации в рамках мероприятия 3 плана BEPS.

3. Введение в налоговый кодекс вместе с законодательством о КИК понятия «лица, имеющего фактическое право на доходы». Данное понятие имеет значение для применения льгот по соглашениям об избежании двойного налогообложения и тем самым реализует рекомендацию в рамках мероприятия 6 плана BEPS.

4. Присоединение России к Конвенции ОЭСР о взаимной административной помощи по налоговым делам и принятому в соответствии с ней Единому стандарту автоматического обмена информацией о финансовых счетах (CRS). Хотя план BEPS не содержит отдельного пункта, касающегося автоматического обмена информацией, но многие пункты плана содержат положения о предоставлении информации. Например, в рамках мероприятия 13 рекомендуется предусмотреть требование о предоставлении транснациональными корпорациями информации о глобальном распределении своих доходов, экономической деятельности и уплаченных налогов.

Таким образом, можно полагать, что в последующем Россия будет следовать мировым тенденциям в сфере налогообложения и пойдет по пути повышения прозрачности и ужесточения контроля международных структур с точки зрения наличия в них элементов «искусственности». Ведь основное назначение плана BEPS не в том, чтобы полностью запретить или сделать невозможными международные транзакции и деятельность транснациональных корпораций, а в том, чтобы противодействовать созданию искусственных налоговых структур, которые не имеют реальной коммерческой цели и созданы исключительно для уклонения от уплаты налогов.

Добавить комментарий

Ваш адрес email не будет опубликован. Обязательные поля помечены *