Налогообложение полученных дивидендов

Обложение дивидендов, полученных от другого юрлица, налогом

Организация может владеть частью других юрлиц: долей в ООО или акциями АО. В идеале такое участие должно приносить фирме доход в виде дивидендов. Дивиденды — это часть чистой прибыли предприятия, распределяемая между его участниками, как правило, в соответствии с их долями.

Порядок определения сроков и способов, а также начисления и перевода дивидендов участникам и акционерам в ООО и АО прописан в соответствующих федеральных законах.

Дивиденды, причитающиеся фирме, уменьшаются на сумму налога, который рассчитывается следующим образом:

Организация, которая распределяет свою чистую прибыль между участниками (акционерами), обязана посчитать и уплатить налог в бюджет с этих сумм, о чем говорится в п. 3 ст. 275 НК РФ. Другими словами, она является налоговым агентом. При этом не имеет значения, применяется ли плательщиком дивидендов какой-то налоговый спецрежим. Также не важно, какой спецрежим по налогам у получателя. Налог с дивидендов должен быть исчислен и уплачен в любом случае.

Два варианта учета перечисленных дивидендов

Доходы от участия в других юрлицах в бухучете входят в состав прочих доходов. Для корректного ведения бухучета надо составить проводку, не когда дивиденды перечислены, а значительно раньше — на дату принятия решения о распределении чистой прибыли. В этот момент возникает двойственный подход к отражению причитающихся дивидендов, так как их сумма до перечисления на расчетный счет точно неизвестна, а отразить их необходимо.

Пусть в пользу фирмы распределена чистая прибыль в размере 100 000 руб. Будем считать, что налог с этого дохода (общую сумму дивидендов мы умножили на ставку налога на прибыль для дивидендов 13%) составляет 13 000 руб.

Рассмотрим далее проводки, когда дивиденды получены, то есть проводки по начислению дивидендов в бухучете на дату принятия решения о распределении чистой прибыли, проводки по поступлению дивидендов на расчетный счет и проводки по учету налога на прибыль с дивидендов с применением ПБУ 18/02 в разрезе двух рассматриваемых нами вариантов.

Проводки на дату принятия решения о распределении прибыли

В налоговом учете (НУ) получателя дивиденды относятся к внереализационным доходам и учитываются на дату их фактического поступления. Для достоверного и своевременного отражения дивидендов в бухгалтерском учете (БУ) их необходимо показать тогда, когда они появились, то есть были распределены в пользу получателя.

Таким образом, при получении дивидендов признать доход в БУ и НУ необходимо в разное время, поэтому в бухучете мы имеем временные разницы.

Что касается двух вариантов начисления дивидендов, однозначной позиции по данному вопросу у методологов нет. Минфин придерживается точки зрения, что можно отражать доход в виде дивидендов в бухгалтерском учете сразу за минусом налога, удерживаемого налоговым агентом (письмо от 19.12.2006 № 07-05-06/302). Другая точка зрения часто встречается в профессиональных суждениях и состоит в том, что дивиденды надо отразить в полной сумме, что методологически более верно, ведь на момент принятия решения о распределении достоверно становится известна только полная сумма причитающихся дивидендов. При этом не ясна сумма налога и нет полной уверенности, что налог будет перечислен налоговым агентом. Кроме того, налог на прибыль с дивидендов является налогом фирмы-получателя, хотя и платит его другое лицо, поэтому отразить все эти «только» и «кроме» в учете представляется необходимым.

Проводки по варианту 1, когда делаем начисление на сумму дивидендов за минусом налога на прибыль на дату принятия решения о распределении прибыли:

Проводки по варианту 2, когда делаем начисление на полную сумму дивидендов на дату принятия решения о распределении прибыли:

Подпишитесь на рассылку

Проводки на дату поступления выплат на расчетный счет

Рассмотрим проводки после получения дивидендов от другой организации на расчетный счет. Если по какой-либо причине налоговый агент не исполнил свои обязательства и перечислил дивиденды в полном объеме, то есть вместе с суммой налога, подлежащего перечислению в бюджет, то уплатить налог на прибыль с дивидендов организации необходимо самостоятельно.

Если же источник дохода в виде дивидендов в полной мере исполнил свои обязанности налогового агента, то сумма дивидендов не увеличивает налоговую базу при расчете налога на прибыль у получателя дивидендов.

Приведем проводки для двух наших вариантов изначального учета дивидендов.

Вариант 1:

Вариант 2:

***

Дивиденды могут быть отражены у организации-получателя по-разному: вместе с налогом и без него. Налог с дивидендов должен исчислить и уплатить в бюджет налоговый агент — организация, производящая выплату дивидендов. Если этого не произошло, налог исчисляется и уплачивается получателем дивидендов.

***

Еще больше материалов по теме в рубрике «Бухгалтерский учет».

Более полную информацию по теме вы можете найти в КонсультантПлюс.
Полный и бесплатный доступ к системе на 2 дня.

Перечень видов внереализационных доходов

Признание штрафных санкций

Доходы в виде процентов по договорам займов и кредитов

Имущество, полученное безвозмездно

Просроченная кредиторская задолженность

Итоги

Перечень видов внереализационных доходов

В состав внереализационных доходов, согласно положениям ст. 250 НК РФ, включаются следующие поступления:

  • дивиденды, полученные от участия в других организациях (п. 1 ст. 250 НК РФ);
  • положительные (отрицательные) разницы при отклонении курса валют официального курса рубля, установленного Банком России на даты реализации (п. 2 ст. 250 НК РФ);
  • штрафные санкции при нарушении условий договора, а также суммы убытка или ущерба, причиненного должником и подлежащего возмещению на основании вступившего в силу судебного решения (п. 3 ст. 250 НК РФ);
  • доходы от сдачи имущества в аренду, если они не являются доходами от реализации;
  • проценты по кредитным договорам (п. 6 ст. 250 НК РФ);
  • имущество, полученное безвозмездно (п. 8 ст. 250 НК РФ);
  • доход от участия в простом товариществе (п. 9 ст. 250 НК РФ);
  • стоимость полученных в ходе демонтажа основных средств материалов (п. 13 ст. 250 НК РФ);
  • списанная по истечении срока давности кредиторская задолженность (п. 18 ст. 250 НК РФ);
  • стоимость выявленных в ходе инвентаризации материально-производственных запасов (МПЗ) и прочего имущества (п. 20 ст. 250 НК РФ).

Список внереализационных доходов, приведенный в ст. 250 НК РФ, не является исчерпывающим, поэтому прочие поступления, не относящиеся к доходам по основным видам деятельности, должны быть учтены в составе внереализационных доходов, за исключением поступлений, не включаемых в налогооблагаемую базу, прямо указанных в ст. 251 НК РФ.

Как учесть внереализационные доходы при расчете налога на прибыль, разъяснили эксперты КонсультантПлюс. Если у вас нет доступа к системе, получите пробный онлайн-доступ бесплатно.

Дополнительно о внереализационных доходах см. в материале «Страховое возмещение – внереализационный доход»

Признание штрафных санкций

Штрафные санкции учитываются в составе внереализационных доходов на основании п. 3 ст. 250 НК РФ при условии, что суммы признаны должником или имеется судебное решение о взыскании с должника сумм убытков или ущерба, вступившее в законную силу. В ситуации, когда имеется просрочка исполнения обязательств, но ответственность должника еще не признана, как в добровольном, так и в судебном порядке, суммы штрафных санкций не образуют внереализационного дохода. Иными словами, наличие просрочки не является основанием для образования внереализационного дохода. Аналогичные выводы содержатся в письмах Минфина России от 16.08.2010 № 03-07-11/356 от 31.12.2008 № 03-03-06/4/103 (п. 2) и УФНС России по г. Москве от 21.01.2010 № 16-15/004664.2

Доходы в виде процентов по договорам займов и кредитов

Доходом по выданным займам и кредитам признаются проценты к получению (п. 6 ст. 250 НК РФ). Для беспроцентного кредита по контролируемой сделке доход определяется иным способом. Здесь доходом является сумма процентов к получению, если бы сделка состоялась, была заключена между независимыми лицами на тех же условиях (письмо Минфина России от 18.07.2012 № 03-01-18/5-97). Иными словами, в случае с беспроцентным кредитом, признанным в силу п. 1 ст. 105.14 НК РФ контролируемой сделкой, доход определяется как предполагаемая сумма процентов по неконтролируемой сделке при аналогичных условиях.

См. также «Перечень доходов, не учитываемых при установлении размера базы по прибыли согласно ст. 251 НК РФ».

Имущество, полученное безвозмездно

Согласно норме, содержащейся в п. 8 ст. 250 НК РФ, не только безвозмездно полученное имущество (работы, услуги, имущественные права), право требования на имущество третьих лиц должны учитываться как внереализационные доходы. Также учитывается и безвозмездное право пользования любым имуществом. В частности, Президиум ВАС РФ в п. 2 информационного письма от 22.12.2005 № 98 указывает на то, что право безвозмездного пользования нежилым помещением также включается во внереализационные доходы. Того же мнения придерживаются как нижестоящие суды (постановления ФАС Волго-Вятского округа от 11.09.2012 № А29-10589/2011), так и чиновники (письма Минфина России от 12.05.2012 № 03-03-06/1/243, УФНС России по г. Москве от 28.05.2009 № 16-15/053909).

Кроме этого, безвозмездно полученными средствами признаются прощенные по кредитному договору денежные средства, если они остаются в распоряжении заемщика (п. 8 ст. 250 НК РФ). При этом если лицом, простившим организации долг, является ее участник (акционер), то при прощении долга возникает также факт увеличения размера чистых активов. Если долг прощен подобным образом, то это влечет за собой прекращение обязательств по ст. 415 ГК РФ и одновременно предоставляет налогоплательщику-организации право не учитывать такие суммы как внереализационные доходы на основании подп. 3.4 п. 1 ст. 251 НК РФ. Объем прощеного долга (доли участника), приведший к увеличению размера чистых активов, значения не имеет. С такой позицией согласны официальные органы: письма Минфина России от 25.06.2014 № 03-03-06/1/30267, ФНС России от 02.05.2012 № ЕД-3-3/1581@.

Для того чтобы налоги на прибыль доходы, полученные в целях увеличения размера чистых активов, не увеличивали, необходимо оформить решение участника, в котором будет указано, что целью прощения долга является увеличение чистых активов. При наличии такого документа у налоговой инспекции не будет оснований для предъявления претензий на несоответствие дохода подп. 3.4 п. 1 ст. 251 НК РФ. Однако применить такую льготу правомерно только в отношении суммы основного долга. Если компания прощает проценты по кредитному соглашению, то их размер необходимо включать в сумму внереализационных доходов (п. 18 ст. 250 НК РФ).

В финансовом ведомстве указывают, что при зачете процентов отсутствует факт передачи средств, поэтому такие операции нельзя отнести к безвозмездному получению имущества (письма Минфина России от 25.06.2014 № 03-03-06/1/30267, ФНС России от 02.05.2012 № ЕД-3-3/1581@). Приведенное правило распространяется на прощенные сверхлимитные, не включенные в расходы проценты, то есть проценты, превышающие предельно допустимую величину, установленную ст. 269 НК РФ. При этом проценты, включенные в состав расходов ранее, должны быть учтены в доходах на момент прощения долга, на что указывается также и в постановлении ФАС Северо-Кавказского округа от 21.11.2013 № А32-21786/2011. Судьи сочли неправомерным повторное уменьшение налогооблагаемой базы посредством применения положения подп. 3.4 п. 1 ст. 251 НК РФ к включенным ранее в расходы процентам.

Основываясь на положениях подп. 3.4 п. 1 ст. 251 НК РФ, не является доходом передача акционером (участником) имущества (имущественных прав) для увеличения чистых активов дочернего предприятия. Указанная норма применяется независимо от размера доли участника (письма Минфина России от 20.04.2011 № 03-03-06/1/257, ФНС России от 22.11.2012 № ЕД-4-3/19653). То же правило распространяется на ситуации, когда дочернее предприятие передает полученное имущество третьим лицам (письмо Минфина России от 18.04.2011 № 03-03-06/1/243). Представленные положения не распространяются на некоммерческие организации, хозяйственные партнерства, производственные кооперативы и унитарные предприятия. Они не могут применять положения подп. 3.4 п. 1 ст. 251 НК РФ (письма Минфина России от 04.07.2013 № 03-03-07/25624).

В Минфине РФ также считают, что нельзя применять положения данной статьи в отношении полученного от участника на безвозмездной основе права пользования имуществом, потому что оно не увеличивает чистые активы, поскольку учитывается обособленно на забалансовом счете (абз. 2 п. 5 ПБУ 1/2008, Инструкция по применению Плана счетов). Право пользования имуществом имеет временную основу и должно быть учтено в структуре внереализационных доходов (п. 8 ст. 250 НК РФ). Аналогичные выводы содержатся в письме Минфина России от 05.12.2012 № 03-03-10/128, письме ФНС России от 20.12.2012 № ЕД-4-3/21753@.

Применение подп. 3.4 п. 1 ст. 251 НК РФ ограничено в отношении обратной передачи имущества или прав на него для дочерних компаний. В ситуациях, когда дочерняя компания прощает задолженность акционеру общества по договору займа или цессии, передает вексель материнской компании, действует иной порядок налогообложения.

Просроченная кредиторская задолженность

Списанная по истечении срока исковой давности просроченная кредиторская задолженность должна быть учтена в налоговом учете во внереализационных доходах при применении п. 18 ст. 250 НК РФ. Основанием для включения кредиторской задолженности в доходы может стать ликвидация предприятия или его исключение из ЕГРЮЛ на основании ст. 21.1 закона от 08.08.2001 № 129-ФЗ «О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей» (письма Минфина России от 25.03.2013 № 03-03-06/1/9152, ФНС России от 02.06.2011 № ЕД-4-3/8754, постановление ФАС Московского округа от 03.04.2014 № Ф05-1769/2014).

Включение в доходы данного вида задолженности должно производиться в последний день срока окончания давности (письма Минфина России от 28.01.2013 № 03-03-06/1/38, УФНС России по г. Москве от 12.11.2009 «16-15/119132).

При этом судьи не приходят к однозначному выводу по поводу даты принятия кредиторской задолженности с истекшим сроком в состав доходов. На данный вопрос в судебной практике существует 2 точки зрения:

  1. Просроченная кредиторская задолженность учитывается в доходах налогового периода истекшего срока давности. Данная обязанность предусмотрена независимо от факта инвентаризации задолженности и составления приказа о ее списании согласно п. 78 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.1998 № 34н. Такой вывод содержится в постановлении Президиума ВАС РФ от 08.06.2010 № 17462/09. Аналогичные выводы содержат постановления ФАС Центрального округа от 26.08.2011 № А64-3070/2010, ФАС Уральского округа от 22.03.2012 № Ф09-10012/11. В постановлении ФАС Западно-Сибирского округа от 22.04.2010 № А27-18504/2009 содержится вывод о том, что при отсутствии приказа о списании кредиторской задолженности в срок налогоплательщик получает необоснованную налоговую выгоду.
  2. В отсутствие приказа по списанию кредиторской задолженности у налогоплательщика не имеется оснований для ее налогового учета как внереализационного дохода согласно п. 78 Положения по ведению бухгалтерского учета (Президиум ВАС РФ от 15.07.2008 № 3596/08). Аналогичные выводы содержатся в постановлении ФАС Дальневосточного округа от 25.01.2010 № Ф03-8058/2009).

Подробнее о периоде включения кредиторской задолженности с истекшим сроком в доходы, см. материал «Списание кредиторской задолженности с истекшим сроком давности».

Итоги

Внереализационные доходы — все доходы налогоплательщика, которые не являются доходом от реализации. Алгоритм учета таких доходов зависит от вида и метода учета доходов: кассовый или способ начисления. В ст. 250 НК РФ поименованы основные доходы, кторые можно отнести к внереализационным. Но этот список является открытым и налогоплательщик вправе дополнить перечень по собственному усмотрению.

Более полную информацию по теме вы можете найти в КонсультантПлюс.
Полный и бесплатный доступ к системе на 2 дня.

Что такое дивиденды по акциям, кто и кому их платит? РБК Quote рассказывает, как компании определяют размер дивидендных выплат и как их получить частному инвестору Фото: Roman Synkevych / Unsplash

Дивиденды — часть прибыли компании, которую может получить владелец акции. Чем больше бумаг у инвестора, тем большую долю прибыли компания отдаст своему акционеру.

Как узнать размер дивидендов

Компании публикуют новости о дивидендах и финансовых результатах на своих корпоративных сайтах в специальном разделе для акционеров и инвесторов. В нем можно узнать о том, как рассчитывается размер дивиденда, периодичность выплат и дивидендную историю. Информацию о российских компаниях также можно найти на сайтах специализированных агентств, например на портале e-disclosure.ru или на сайте биржи.

Размер дивидендов и дату закрытия реестра рекомендует совет директоров компании или наблюдательный совет, а окончательное решение о выплате дивидендов утверждает общее собрание акционеров. На этом собрании владельцы акций не могут повысить размер дивидендных выплат, но могут поддержать рекомендации совета директоров или наблюдательного совета (это происходит чаще всего), уменьшить выплаты или отказаться от них совсем.

Как получить дивиденды частному инвестору

Для получения дивидендов инвестору нужно открыть и пополнить брокерский счет, а потом купить акции не менее чем за два рабочих дня до составления списка акционеров, имеющих право на получение дивидендов. Это связано с тем, что акции на Московской и Санкт-Петербургской биржах торгуются в режиме T+2, то есть покупатель становится обладателем бумаг через два рабочих дня после сделки.

Больше ничего особенного делать не нужно — после вычета налога брокер переведет дивиденды на брокерский счет, индивидуальный инвестиционный счет (ИИС) или банковский счет инвестора. Это произойдет максимум через 25 рабочих дней после даты закрытия реестра на получение дивидендов.

Кто и как платит?

При выборе дивидендных акций частному инвестору можно изучить историю выплат. Есть американские компании, которые выплачивают дивиденды на протяжении последних 25 лет и даже ежегодно их увеличивают. Их акции рейтинговое агентство Standard & Poor’s включило в специальный индекс «дивидендных аристократов» — S&P 500 Dividend Aristocrats. В этот индекс обычно входит около 50 компаний с капитализацией более $3 млрд.

В индекс, например, входят производитель газированных напитков Coca-Cola и производитель лекарств и потребительских товаров Johnson & Johnson, которые повышают дивиденды 56 лет подряд. Сеть гипермаркетов Target увеличивает дивиденды 51 год подряд, биофармацевтическая компания AbbVie поднимает дивиденды 46 лет, телекоммуникационный гигант AT&T — 35 лет, а нефтяная компания Chevron — 31 год подряд.

S&P исключает компании из индекса «дивидендных аристократов», если им не удается увеличить выплаты дивидендов по сравнению с предыдущим годом или они по каким-то причинам покидают индекс S&P 500. Агентство пересматривает состав индекса ежегодно в январе. Ребалансировку долей акций в индексе S&P 500 Dividend Aristocrats компания делает в конце января, апреля, июля и октября.

Среди российских компаний размер дивидендов на акцию в течение последних 20 лет увеличивает компания ЛУКОЙЛ.

Не все компании платят дивиденды. Также в дивидендной политике многих эмитентов зафиксированы условия, при которых можно ничего не выплачивать. Например, компания может отказаться от выплат, если вместо прибыли получит убыток.

РБК Quote определила 15 российских акций, которые принесли наибольшую дивидендную доходность в 2019 году:

Дивидендная доходность рассчитана как процентное отношение суммы дивидендов, выплаченных в течение года на одну акцию, к цене акции на начало 2019 года.

Что такое дивидендный гэп и как на нем заработать

После составления списка акционеров, имеющих право получить дивиденды, котировки акций чаще всего падают. Обычно это снижение сопоставимо с размером дивидендов. Такое падение цены называют дивидендным гэпом.

Самые распространенные инвестиционные стратегии, связанные с дивидендами:

  • инвестор может купить бумаги после объявления рекомендаций совета директоров о размерах дивидендов и продать акции после закрытия реестра, несмотря на падение цены. По подсчетам РБК Quote, такая стратегия чаще всего оказывается наиболее прибыльной;
  • акции можно купить строго за два рабочих дня до закрытия реестра и продать сразу после составления списка акционеров. В этой стратегии ставка делается на то, что гэп все же окажется меньше, чем размер дивидендов;
  • можно купить акции сразу после объявления рекомендаций совета директоров по объему дивидендов, а потом не спешить с продажей и дождаться закрытия дивидендного гэпа;
  • можно отказаться от дивидендов и купить акции сразу «на дне», воспользовавшись падением цен после составления списка на получение дивидендов в расчете на то, что котировки быстро вернутся к уровню отсечки.

Купить акции американских дивидендных аристократов или надежных российских компаний можно прямо сейчас на РБК Quote. Проект реализован совместно с банком ВТБ.

Условная стоимость компании, акции которой обращаются на бирже. Капитализация равна цене акций, умноженной на их количество. Часто используется для оценки эффективности инвестиций в ценные бумаги. Лицо, выпускающее ценные бумаги (акции, облигации и др.). Эмитентами могут быть компании, госорганы и даже люди — например британский музыкант Дэвид Боуи выпускал собственные облигации От англ. gap – разрыв, брешь. Резкое изменение котировок, при котором с начала торгов цена выходит за пределы диапазона предыдущей торговой сессии. Часто встречается дивидендный гэп – падение котировок в тот день, когда покупатель ценной бумаги уже не будет включен в списки акционеров, имеющих право на получения дивидендов

Фомичева Людмила Петровна,
налоговый консультант

«БУХ.1С» № 4/2008

В прошлом номере мы рассказали о том, как выплачиваются дивиденды и какие требования налогового законодательства должен выполнить налоговый агент. Однако для компаний, получающих дивиденды, налоговое законодательство предусматривает свои особенности поведения. О них рассказывает Л.П. Фомичева, аудитор, член Палаты налоговых консультантов РФ.

Какие доходы считаются дивидендами

Для целей налогообложения полученный доход является дивидендом, если выполняются условия, установленные статьей 43 НК РФ:

  • получателем дохода должен быть акционер или участник организации, который владеет акциями (долями);
  • доход должен выплачиваться при распределении прибыли, остающейся после налогообложения (в том числе в виде процентов по привилегированным акциям);
  • доход должен распределяться пропорционально долям акционеров (участников) в уставном (складочном) капитале организации.

К дивидендам также относятся любые доходы, получаемые из источников за пределами РФ, если они отнесены к дивидендам в соответствии с законодательством иностранных государств.

Учет и налогообложение полученных дивидендов зависит от статуса получателя дохода (физическое или юридическое лицо), а также применяемой юридическим лицом системы налогообложения (общей или специальной).

Рассмотрим, как будут облагаться дивиденды у российской организации, которая находится на общей системе налогообложения, т. е. уплачивает налог на прибыль.

Ставки налога при обложении дивидендов

Для целей исчисления налога на прибыль дивиденды включаются в состав внереализационных доходов в момент поступления денежных средств на расчетный счет (в кассу), независимо от того, какой метод учета доходов и расходов применяет налогоплательщик (п.1 ст. 250 и подп. 2 п. 4 ст. 271 НК РФ).

Если дивиденды выплачиваются имуществом, датой получения дохода считается день получения имущества (дата подписания акта приемки-передачи).

Таблица

Ставки налога на прибыль до и после 1 января 2008 года для российских компаний — плательщиков налога на прибыль

Примечание:
* В соответствии с Федеральным законом от 16.05.2007 № 76-ФЗ «О внесении изменений в статьи 224, 275 и 284 части второй Налогового кодекса Российской Федерации».

Ставки налога на прибыль по полученным дивидендам в зависимости от источника их выплаты, которые действовали до 1 января 2008 года и после этой даты, представлены в таблице.

Налоговая ставка 0 % применяется с 1 января 2008 года при соблюдении следующих четырех условий:

  • организация, получающая дивиденды, должна владеть не менее 50 % уставного капитала компании, которая их выплачивает;
  • срок непрерывного владения этой долей должен составлять не менее 365 дней (на день принятия решения о выплате дивидендов);
  • стоимость приобретения доли должна превышать 500 млн. руб. Аналогичное правило действует и в отношении депозитарных расписок, дающих право на получение дивидендов;
  • выплачивающая дивиденды компания не должна быть зарегистрирована в оффшорной зоне, указанной в приказе Минфина России от 13.11.2007 № 108н.

Поскольку дивиденды учитываются в момент их фактического получения, то нулевая ставка будут применяться к дивидендам, фактически полученным после 1 января 2008 года.

Чтобы подтвердить право на применение налоговой ставки 0 % российская организация — налогоплательщик обязана предоставить в налоговый орган оригиналы или копии документов, содержащих сведения о дате (датах) приобретения (получения) права собственности на вклад (долю) в уставном (складочном) капитале (фонде) выплачивающей дивиденды организации или на депозитарные расписки, дающие право на получение дивидендов, стоимости приобретения (получения) соответствующего права. В пункте 3 статьи 284 НК РФ законодатель приводит примеры подтверждающих документов. Перечень является открытым. Следовательно, налогоплательщик имеет право предоставить иные документы, подтверждающие сведения, указанные в пункте 3 статьи 284 НК РФ. Если документы или их копии составлены на иностранном языке, они должны быть легализованы в установленном порядке и переведены на русский язык.

Дивиденды, полученные от российских юридических лиц

Российское юридическое лицо, выплачивающее дивиденды, признается налоговым агентом, который обязан исчислить, удержать у источника выплаты и перечислить в бюджет удержанную сумму налога (п. 2 ст. 275 НК РФ). Получателю дивидендов сумма дохода перечисляется за минусом удержанного налога.

Налоговый агент извещает свою налоговую инспекцию о выплаченных дивидендах и получателях дохода. Налоговые органы могут проверить, правильно ли были удержаны налоги налоговым агентом. Но получателя дивидендов ошибки агента не касаются. Ответственность за ошибки он несет сам.

Получатель дивидендов зачастую не знает о размере удержанного налога, поскольку его величина зависит, например, от дивидендов, полученных самим налоговым агентом. Полученные «очищенные» от налогов дивиденды включаются в состав внереализационных доходов (п. 1 ст. 250 НК РФ) в размере именно полученных, а не начисленных сумм.

Полученные дивиденды включаются в налоговую декларацию по налогу на прибыль следующим образом. Вначале они показываются в общей сумме внереализационных доходов, а затем исключаются из налогообложения, поскольку налог был с них удержан налоговым агентом. Повторно налогом на прибыль по ставке 24 % дивиденды облагаться не должны.

Общая сумма внереализационных доходов, в том числе сумма дивидендов, полученных российской организацией, отражается по строке 100 Приложения № 1 к Листу 02 «Расчет налога на прибыль организаций». Затем эта сумма переносится в строку 020 «Внереализационные доходы (строка 100 Приложения № 1 к Листу 02)» в листе 02.

Исключение из налогооблагаемой базы происходит по строке 070 листа 02 («Доходы, исключаемые из прибыли, отраженной по строке 060 листа 02 налоговой декларации»). Больше этот доход в налоговой декларации нигде не повторяется.

Дивиденды, полученные от иностранных источников

В государстве — источнике выплаты дивидендов доход может облагаться налогами не всегда. Например, нет налога на дивиденды, выплачиваемые в пользу нерезидентов, в Великобритании и Республике Кипр.

В соответствии с международными договорами (соглашениями, конвенциями) РФ об избежании двойного налогообложения выплачивающая дивиденды сторона может применять пониженные ставки налогообложения в отношении российских компаний (от 5 до 15 %).

В России же поступающие дивиденды облагаются налогами по российскому законодательству. Они признаются внереализационными доходами, учитываемыми при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль (п. 1 ст. 250 НК РФ).

В налоговую базу включается вся сумма начисленных дивидендов, то есть причитающаяся к получению, вне зависимости от того, был удержан налог по законодательству страны организации нерезидента, выплачивающего доход, или нет (ст. 311 НК РФ). Российская организация с таких доходов обязана самостоятельно исчислить налог по ставке, предусмотренной подпунктом 2 пункта 3 статьи 284 НК РФ (п. 1 ст. 275 НК РФ).

С 1 января 2008 года при выполнении определенных условий, перечисленных в подпункте 1 пункта 3 статьи 284 НК РФ, дивиденды, полученные от иностранных организаций, могут в России не облагаться налогами (облагаться по ставке 0%).

Сумма удержанного за границей налога может уменьшать сумму налога, которую необходимо заплатить в России, то есть в определенных случаях получателю дивидендов может быть предоставлен «зачет» налога (п. 2 и 3 ст. 311 НК РФ). Конечно, при использовании в России ставки налога 0 % зачет налога, уплаченного за рубежом, произведен быть не может.

Размер зачитываемого налога, уплаченного за рубежом, не может превышать сумму налога, которую организация должна уплатить в РФ. Таким образом, сумму налога, удержанную с российской организации в иностранном государстве, не всегда в полном объеме можно принять к зачету при уплате этой организацией налога на прибыль в России. Цель ограничения «иностранного» налогового зачета — предотвратить зачет налогов, уплаченных в странах с более высокой ставкой налога на доходы по сравнению с российским налогом на прибыль с доходов из российских источников.

Для получения зачета необходимо, чтобы со страной, где расположен источник выплаты «иностранных» дивидендов, у РФ был заключен международный договор об избежании двойного налогообложения. В этом договоре должен быть предусмотрен такой зачет. Чтобы принять к зачету для целей налогообложения в России налог или сбор иностранного государства, он должен соответствовать понятию «налог на прибыль организаций» в его российской трактовке. Аналогичность налога, уплаченного за рубежом, российскому налогу на прибыль должна следовать из аналогичности существенных элементов российского налога на прибыль и налогов, которые установлены законодательными актами иностранных государств.

Зачет налога нельзя произвести, если это не предусмотрено соответствующим международным соглашением, либо такое соглашение не заключено с государством, где находится источник выплаты дивидендов, либо дивиденды не подлежали налогообложению у источника выплаты (п. 1 ст. 275 НК РФ).

Отчетность перед налоговыми органами по дивидендам, полученным из-за рубежа, отличается от отчетности, представляемой по дивидендам, полученным от российских организаций. Причины — разные базы налогообложения, разная система взимания налога.

Для осуществления процедуры зачета сумм налога, выплаченных российской организацией за пределами РФ, российская организация должна:

  • включить доходы, полученные за пределами РФ, в налоговую базу при уплате ею налога на прибыль в России (форма по КНД 1151006);
  • представить налоговую декларацию о доходах, полученных российской организацией от источников за пределами РФ (форма по КНД 1151024);
  • представить документы, предусмотренные пунктом 3 статьи 311 НК РФ.

Декларацию о зарубежных доходах подавать не имеет смысла, если зачет налога произвести нельзя.

Рассмотрим, как заполнить отчетность при зачете налога.

Форма налоговой декларации о доходах, полученных российской организацией от источников за пределами РФ, утверждена приказом МНС России от 23.12.2003 № БГ-3-23/709 (форма по КНД 1151024). Этим же приказом утверждена и Инструкция по заполнению данной налоговой декларации.

Согласно Инструкции налоговая декларация представляется налогоплательщиками — российскими организациями в налоговые органы по месту постановки на учет в целях зачета сумм налога на прибыль (доход), уплаченного (удержанного) в иностранном государстве, в соответствии с налоговым законодательством РФ и соглашениями об избежании двойного налогообложения.

Декларация может быть представлена независимо от времени уплаты (удержания) налога в иностранном государстве одновременно с декларацией по налогу на прибыль организаций в РФ (форма по КНД 1151006).

Порядок заполнения «зарубежной» декларации следующий. Если из-за рубежа налогоплательщик получает только дивиденды, он заполняет титульный лист и раздел I декларации. Если дивиденды получены в нескольких иностранных государствах и (или) из нескольких зарубежных источников, то раздел I нужно заполнять отдельно по каждому государству и каждому юридическому лицу, выплатившему доход. Для этой цели используются добавочные страницы.

В начале раздела I по строке 010 указываются сведения об источнике выплаты дохода — иностранной организации. В строке 030 указывают ИНН или его аналог, если таковой имеется.

Сведения о стране, в которой зарегистрирована иностранная компания, приводятся в строке 040 раздела, а в строке 050 указывается код этого государства. Его нужно выбрать из Общероссийского классификатора стран мира, который утвержден постановлением Госстандарта России от 14.12.2001 № 529-ст.

Адрес иностранной фирмы, который указан в ее учредительных документах, отражают в строке 060 раздела I.

Далее приводятся сведения о полученном доходе (строки 070-160) в следующем порядке:

  • в строке 070 указывают вид дохода в соответствии с Перечнем видов доходов, который приведен в приложении 1 к Инструкции. Доходы от долевого участия (дивиденды) имеют код 21000;
  • в строке 080 проставляются коды доходов, показанных по строке 070. Их также берут из Перечня видов доходов;
  • по строке 090 показывается общая сумма дохода, полученная за рубежом (без каких-либо вычетов и до того, как был удержан налог в иностранном государстве). Это доход-брутто;
  • в строке 100 указывается период, в котором доход включен в декларацию по налогу на прибыль организаций;
  • сумма дохода, с которого был уплачен налог по правилам иностранного государства, декларируется по строке 110. В отличие от декларации по налогу на прибыль, декларация заполняется не нарастающим итогом. К декларации нужно приложить выписку из законодательного акта иностранного государства с указанием на языке оригинала названия, номера и даты законодательного акта, которым налог был установлен, и названия налога с переводом на русский язык. Нотариально заверять перевод не надо;
  • название налога, ставка, по которой он взимался, и сумма удержанного в иностранном государстве налога показываются соответственно по строкам 120-140;
  • в заключение раздела проставляются расходы, которые произвела российская организация для получения «заграничного» дохода. Указываются только те расходы, которые организация включила в налоговую базу при исчислении «российского» налога на прибыль. По строке 150 проставляется общая сумма всех расходов в России и за рубежом, а по строке 160 — расходы, произведенные только за пределами Российской Федерации.

Все стоимостные показатели в декларации указываются в целых рублях.

Поэтому доходы и расходы в иностранной валюте пересчитываются в рубли. Организации, работающие по методу начисления, доходы и расходы, выраженные в иностранной валюте, пересчитывают в рубли по официальному курсу ЦБ РФ, действующему на дату признания дохода (расхода).

Налогоплательщики, применяющие кассовый метод, переводят валюту в рубли по курсу, действующему на день поступления средств на счета в банках и т. д., а по расходам — на день их фактической оплаты.

Таким образом, сумма налога, удержанного в иностранном государстве, отражаемая по строке 140 раздела I декларации, должна соответствовать рублевому эквиваленту суммы налога, указанной в документе, подтверждающем удержание налога за пределами Российской Федерации. Сумма удержанного (уплаченного) в иностранном государстве налога пересчитывается в рубли по курсу ЦБ РФ на дату удержания (уплаты) налога.

Вместе с декларацией (форма по КНД 1151024) необходимо подать документы, подтверждающие, что налог уплачен за пределами России (п. 3 ст. 311 НК РФ):

  • если российская сторона уплачивала налоги за рубежом самостоятельно, нужно представить документы, заверенные налоговым органом соответствующего иностранного государства (например, заверенная копия платежного поручения);
  • если налоги были удержаны за рубежом налоговыми агентами, требуется подтверждение налогового агента о сумме удержанного налога. Этот документ может быть составлен в произвольной форме, например, иметь вид письма от иностранной организации об удержании налога и копию платежного поручения на уплату налога с отметкой банка об исполнении (см. рекомендации в письме Минфина России от 26.01.2005 № 03-08-05).

Налоговые органы РФ на основании статей 31 и 88 НК РФ также могут запросить:

  • копию протокола общего собрания акционеров;
  • копию решения о распределении дивидендов или иного документа (документов), согласно которому российской организации причитается доход от долевого участия в деятельности иностранной организации;
  • сведения, содержащиеся в выписке из устава и учредительных документов иностранной организации, или справку из регистрирующего органа иностранного государства о размере уставного капитала иностранной организации и доле участия в нем российской организации. Такие документы запрашиваются, например, если в международном соглашении установлены различные ставки налогообложения в зависимости от размера и доли участия капитала резидента одного договаривающегося государства в капитале резидента другого договаривающегося государства.

Указанные документы, составленные на иностранных языках, должны быть представлены с нотариально заверенным переводом на русский язык.

Рассмотрим, как заполнить декларацию по налогу на прибыль (форма по КНД 1151006).

Во-первых, дивиденды включается в данную декларацию в полной начисленной (а не выплаченной) сумме. Они отражаются в составе внереализационных доходов по строке 100 Приложения № 1 к Листу 02 «Расчет налога на прибыль организаций». Затем эта сумма переносится в строку 020 «Внереализационные доходы (строка 100 Приложения № 1 к Листу 02)» в листе 02. Одновременно в связи с тем, что доходы в виде дивидендов облагаются по иной ставке (15 % в 2007 году), они подлежат исключению из суммы налоговой базы, облагаемой по ставке 24 %. Исключение также происходит по строке 070 листа 02 («Доходы, исключаемые из прибыли, отраженной по строке 060 листа 02 налоговой декларации»).

Во-вторых, в декларации по налогу на прибыль (форма по КНД 1151006) заполняется Лист 04 «Расчет налога на прибыль с доходов, исчисленного по ставкам, отличным от ставки, указанной в пункте 1 статьи 284 НК РФ». Данный лист заполняется отдельно по каждому доходу, облагаемому не по общей ставке. Доходы от долевого участия в иностранных организациях (дивиденды) обозначаются кодом «4» по строке 002 Листа 04. А начисленная иностранной организацией полная сумма указывается по строке 010 «Налоговая база».

Сумма налога с дивидендов, полученных от иностранной организации, выплаченная российской организацией на территории иностранного государства и принимаемая к зачету при уплате налога на прибыль в РФ, отражается по строке 050 листа 04 и строке 240 листа 02.

Исчисленные суммы налога на прибыль по российскому законодательству сравниваются с суммой налога, удержанного в иностранном государстве с дохода, отражаемой по строке 140 раздела I «зарубежной» декларации (форма по КНД 1151024).

Зачитываемая сумма не может превышать уплаченную за рубежом. Излишне уплаченный за рубежом налог по отношению к российским правилам по данному доходу не возвращается.

Если в России следует доплатить налог на прибыль по данному доходу, его следует отразить в подразделе 1.3 и листе 04 декларации (форма по КНД 1151006).

Налог нужно перечислить полностью в федеральный бюджет по КБК 182 1 01 01060 01 1000 110 в общие сроки, установленные для уплаты налога на прибыль.

Пример

В пользу российской компании в 2007 году от ее дочерней компании в Австрии распределяются дивиденды в размере 100 000 евро. Российская организация владеет 50 % акций и вложила в уставный капитал 200 000 долларов США.

Российская организация представила австрийской компании подтверждение своего налогового резидентства в России, которое она получила в налоговом органе по месту постановки на учет. Поэтому, учитывая положения статьи 10 Конвенции между Правительством РФ и Правительством Австрийской Республики об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и капитал (Москва, 13.04.2000), дочерняя компания при выплате дивидендов удержала налог по ставке 5 % в размере 5 000 евро (100 000 евро х 5 %).

В целях зачета сумм налога, уплаченного в Австрии, российская компания представила в налоговый орган по месту своей постановки на учет налоговую декларацию о доходах, полученных за рубежом (форма по КНД 1151006).

Ставка налога в России по полученным дивидендам (без учета международных договоров) составляет в 2007 году 15 %, поэтому следует заплатить налог в России в объеме 15 000 евро (100 000 евро х 15 %).

Зачет налога можно произвести в размере 5 000 евро, и доплатить в российский бюджет 10 000 евро (15 000 евро — 5 000 евро).

Бухгалтерский учет дивидендов и отчетность

В бухгалтерском учете дивиденды к получению являются прочими доходами (п. 7 ПБУ 9/99). Они признаются по мере возникновения права на получение дохода, вытекающего из конкретного договора или подтвержденного иным соответствующим образом (п. 16 и 12 ПБУ 9/99). Такое право возникает у получателя на дату вынесения общим собранием акционеров решения о выплате дивидендов либо дату получения извещения о начислении дохода. Но налог на прибыль платится только в период получения дивидендов. Если уплата налога откладывается, то по правилам ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль» возникает так называемое отложенное налоговое обязательство (ОНО). В период получения дивидендов оно погашается.

Долгое время среди специалистов шел спор, отражать ли сумму дивидендов к получению за вычетом удержанного налога налоговым агентом, или в полной сумме. Минфин России в письме от 19.12.2006 № 07-05-06/302 высказал свое мнение.

Если в период между отчетной датой и датой подписания бухгалтерской отчетности юридического лица его дочерние и зависимые общества объявляют дивиденды за периоды, предшествовавшие отчетной дате, они отражаются заключительными оборотами отчетного периода, то есть 31 декабря. Поступления в виде дивидендов признаются за минусом суммы налога, удерживаемого налоговым агентом согласно законодательству РФ. В отчете о прибылях и убытках поступления в виде дивидендов отражаются по статье «Доходы от участия в других организациях». Таким образом, дивиденды, объявленные в марте 2008 года российской компанией, у получателей будут отражены в отчете о прибылях и убытках за 2007 год за минусом налога, удерживаемого у источника выплаты налоговым агентом.

По мнению автора, получатель не всегда может знать величину налога, который удержит налоговый агент, и данное требование Минфина можно выполнить, если до даты утверждения отчетности дивиденды были реально получены. А вот как отразить дивиденды от зарубежных компаний, в этом документе не сказано.

Получатель дивидендов — организация, применяющая УСН

Организации, которые перешли на УСН, в зависимости от выбора объекта налогообложения (ст. 346.20 НК РФ) уплачивают налог по ставке 6 % (объект налогообложения — полученный доход) или 15 % (объект налогообложения — полученный доход, уменьшенный на величину расходов).

При «упрощенке» одной из статей учета являются внереализационные доходы, которые определяются по правилам статьи 250 НК РФ, в пункте 1 которой перечислены поступления от долевого участия. Из этого следует, что, применяя упрощенную систему, фирма самостоятельно облагает свои дивиденды по ставкам, указанным в статье 346.20 НК РФ.

Но если их налогообложение произведено российской организацией — налоговым агентом в соответствии с положениями статьей 214 и 275 НК РФ, то с 1 января 2006 года получающая сторона повторно налог не уплачивает, и полученные суммы в доходах учитывать не должна.

Значит, дивиденды, выплачиваемые российской организацией акционеру (учредителю), который применяет УСН, могут облагаться налогом двумя способами.

  1. Налог может уплачивать сам «упрощенец». Но так можно действовать только при условии, что получатель дивидендов заблаговременно (до выплаты дивидендов) уведомит выплачивающую доход сторону о том, что он применяет данный налоговый режим.

    «Упрощенец» может предоставить налоговому агенту копию уведомления о применении УСН (форма уведомления № 26.2-2 утверждена приказом МНС России от 19.09.2002 № ВГ-3-22/495). Тогда выплачивающая доход компания может не удерживать налог с дивидендов (см. письма Минфина России от 13.04.2005 № 03-03-02-04/1/97 и от 20.12.2004 № 03-03-01-04/1/182).

    Если выплачивающая дивиденды сторона не удержала налог, то «упрощенец» включает сумму полученных дивидендов в состав внереализационных доходов (п. 1 ст. 346.15 НК РФ) и облагает единым налогом в соответствии с применяемым режимом.

    Полученные дивиденды в день их поступления на расчетный счет нужно отразить в графе 4 «Доходы, учитываемые при исчислении налоговой базы» Книги доходов и расходов, форма которой утверждена приказом Минфина России от 30.12.2005 № 167н. А по итогам квартала (года) эти дивиденды отражаются по строке 010 раздела 2 Декларации по налогу при УСН, форма которой утверждена приказом Минфина России от 17.01.2006 № 7н.

    Налог перечисляется в бюджет в общие сроки по обычным для организации КБК.

  2. Налог может удержать налоговый агент. В этом случае получатель дивидендов налог самостоятельно не уплачивает. Так налоговый агент обязан поступить, если «упрощенец» не уведомил его до даты выплаты дивидендов о применении им специального режима налогообложения. Налог должен быть удержан налоговым агентом по общей ставке, как с организаций, применяющих общий режим налогообложения. Если налоговый агент удержал налог, то включать дивиденды в доходы «упрощенца» более не надо, то есть полученные суммы не нужно отражать в Книге доходов и расходов и в декларации.

    Следует отметить, что НК РФ не обязывает налогового агента при выплате дивидендов выяснять, какой налоговый режим применяет учредитель. Поэтому если налоговый агент удержал налог на прибыль с организации, применяющей УСН, то ошибки при исчислении налоговой базы у него не возникает. И здесь самому «упрощенцу» следует принять решение о том, выгодно ему уведомлять налогового агента о применении специального налогового режима или нет.

«Упрощенцам» с объектом налогообложения «доходы» выгодно уведомлять российских налоговых агентов, выплачивающих дивиденды, о применяемой им системе налогообложения. В этом случае «упрощенцы» заплатят налог по ставке 6 % (с доходов), а не 9 % (с дивидендов).

«Упрощенцам» с объектом налогообложения «доходы за вычетом расходов» выгоднее, чтобы налог с дивидендов удержал источник выплаты по ставке 9 %, чем платить налог самим по ставке 15 %. Ведь расходов по данным доходам они не несут.

Что касается дивидендов, которые получает «упрощенец» от зарубежных организаций, то НК РФ не предоставляет им возможности провести зачет налога, уплаченного за границей. Кроме того, они не имеют права пользоваться за рубежом положениями международных налоговых соглашений, так как налог на прибыль они в России «упрощенцы» не платят.

Добавить комментарий

Ваш адрес email не будет опубликован. Обязательные поля помечены *