Распределение прямых расходов

В налоговом учете некоторые виды расходов не получится учесть всей суммой сразу. Их приходится списывать постепенно — в течение двух или более отчетных периодов (месяцев или кварталов, в зависимости от того, как часто вы сдаете отчеты по налогу на прибыль). Распределение расходов происходит по разным причинам. К примеру, затраты, напрямую связанные с изготавливаемой продукцией, списывать надо по мере ее реализации. Еще бывают выплаты, скажем отпускные, которые начисляют в одном месяце, но по факту они относятся к следующему.

Какие расходы распределяют чаще всего

В общем, запутаться в учете расходов немудрено. В результате возникают ошибки. Про самые распространенные на практике нам рассказали опытные аудиторы.

Прямые и косвенные расходы

Расходы, связанные с производством и реализацией, в налоговом учете надо делить на прямые и косвенные. Это правило действует для всех компаний, применяющих метод начисления, а также распространяется на все без исключения торговые организации.

При расчете налога на прибыль прямые расходы вы будете списывать постепенно, по мере реализации товаров. Обычно это затраты на сырье и материалы, зарплату сотрудников, занятых непосредственно в основной деятельности. А для торговых компаний это стоимость закупки товаров и их доставки до склада вашей организации. Конечно, если доставка не была включена в цену товаров (п. 1 ст. 318, ст. 320 Налогового кодекса РФ). Исходя из этих принципов и происходит распределение прямых расходов.

Лишь те компании, основная деятельность которых оказание услуг, могут не распределять прямые расходы. Они вправе признавать все суммы единовременно, то есть целиком и сразу в том периоде, к которому такие расходы относятся. В такой ситуации распределения прямых расходов не происходит.

А что отнести к косвенным расходам? Все остальные суммы, не связанные с процессом производства или продажи напрямую. Эти расходы, как и внереализационные, вы вправе учесть при расчете налога на прибыль сразу, в момент их возникновения. Чаще всего — на дату получения подтверждающих документов (акта, накладной и прочих). То есть гораздо быстрее, чем прямые. Соответственно, распределение расходов в данной ситуации не нужно.

Тут возникает соблазн как можно больше сумм отразить в косвенных расходах. Тем более что Налоговый кодекс позволяет компаниям делить затраты на прямые и косвенные, закрепив конкретные перечни в учетной политике. Главное, чтобы ваш выбор был экономически оправданным. Об этом говорят даже судьи (см. определение ВАС РФ от 13 мая 2010 г. № ВАС-5306/10).

Однако на практике налоговики нередко оспаривают тот порядок, что выбрала компания. Ревизоры под любым предлогом переносят расходы из состава косвенных в прямые. Так что, если вы не хотите рисковать, лучше зачисляйте затраты, которые явно образуют себестоимость продукции или товаров, в прямые. Ведь в конечном итоге, рано или поздно вы все равно спишете одну и ту же сумму. Зато штрафов и пеней избежите.

Суммы, относящиеся к двум отчетным периодам

Часто отпуск работника начинается в одном квартале, а заканчивается в другом. Но отпускные-то вы начисляете и выплачиваете ему в любом случае не позднее чем за три дня до начала отдыха. Этого требует статья 136 Трудового кодекса РФ.

Да, удобнее учесть в расходах всю сумму начисленного среднего заработка сразу, не перенося его часть на следующий квартал. Только контролеров такой подход не всегда устраивает. Отпускные надо списывать пропорционально дням отдыха, которые пришлись на тот или другой квартал, — считают они. Ведь расходы в налоговом учете нужно признавать в том периоде, к которому они относятся (п. 1 ст. 272 Налогового кодекса РФ, письмо Минфина России от 23 июля 2012 г. № 03-03-06/1/356).

Пример
Менеджер компании Семенов А.М. написал заявление на ежегодный отпуск с 24 июня 2013 года на 14 календарных дней. 19 июня бухгалтер начислил сотруднику отпускные в размере 14 700 руб. В тот же день Семенов получил деньги за минусом удержанного НДФЛ. По налогу на прибыль компания отчитывается ежеквартально.

Бухгалтер распределил начисленную сумму среднего заработка так. В расходы на оплату труда за июнь он включил:
14 700 руб. / 30 дн. × 7 дн. = 3430 руб.

Ведь именно 7 календарных дней отпуска пришлось на этот месяц. Остальные же дни отдыха выпали на следующий месяц и, соответственно, следующий отчетный период.

Поэтому в июле бухгалтер включил в расходы 11 270 руб. (14 700 – 3430). Таким образом, в декларации по налогу на прибыль за полугодие бухгалтер отразил в расходах в том числе 3430 руб. А в отчете за 9 месяцев — 11 270 руб.

Но, впрочем, если вы настроены решительно, а цена вопроса велика, можете признать всю сумму отпускных в момент их начисления. Шансы выиграть спор с контролерами в суде велики. В арбитражной практике есть немало примеров, когда судьи поддержали компанию. Вот один из них — постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 7 ноября 2012 г. по делу № А27-14271/2011.

Списание разового платежа по лицензионным соглашениям

Часто ошибаются с учетом лицензий, полученных от обладателей прав на результаты интеллектуальной деятельности. К ним относятся компьютерные программы и базы данных, полезные модели и промышленные образцы, фирменные наименования и товарные знаки, различные изобретения и произведения. Более подробный перечень есть в статье 1225 Гражданского кодекса РФ.

Напомним: чтобы воспользоваться чужими разработками, первым делом надо заключить договор с правообладателем. Чаще всего это лицензионные договоры или соглашения. Далее вы оплачиваете стоимость неисключительного права. Тут все зависит от условий контракта — в нем могут быть предусмотрены разовый платеж, регулярные перечисления или комбинированный способ оплаты.

Часто единовременная плата — это, по сути, аванс. Поэтому, несмотря на то, что по факту вы рассчитались с контрагентом полностью, всю сумму этого аванса отразить в расходах сразу нельзя. Тут действует пункт 14 статьи 270 Налогового кодекса РФ. Мы сейчас говорим, конечно, про метод начисления как наиболее распространенный способ учета расходов.

Но в любом случае (даже если в договоре нет условия о предоплате) сумму разового платежа придется равномерно распределить между периодами и списывать постепенно, каждый месяц (или квартал) в течение срока действия договора. То есть распределение расходов между разными периодами обязательно.

В данном случае необходимо руководствоваться пунктом 1 статьи 272 Налогового кодекса РФ. Смысл его в том, что расходы надо учитывать равномерно, если они направлены на получение доходов в течение нескольких отчетных периодов. В нашем случае это срок действия договора.

Пример
Издательство приобрело неисключительные права на литературное произведение по договору сроком на 36 месяцев (3 года). Договор с издательством был заключен 28 июня. Тогда же бухгалтер перевел всю сумму фиксированного разового вознаграждения в размере 72 000 руб. (без НДС).

Согласно договору неисключительное право издательство получило 1 июля. Бухгалтер отразил разовый платеж как аванс. А затем ежемесячно равными частями будет списывать его в течение 36 месяцев.

То есть в июле бухгалтер отнесет на расходы:
72 000 руб. / 36 мес. = 2000 руб.

Эту же сумму он спишет в августе, сентябре и так далее до конца года.

Регулярные же выплаты по договору учитывайте в момент их начисления. То есть по тому графику, который закреплен в контракте. Этого же принципа придерживайтесь при комбинированном способе расчетов. То есть сумму, перечисленную сразу, равномерно распределите в течение срока договора, а остальное — по мере начисления, по графику.

Учет процентов по кредитам

Распространенная ситуация — компания получает заем. А проценты по договору уплачивает уже после того, как вернет основную сумму долга.

В такой ситуации контролеры советуют начислять и включать в расходы проценты равномерно на последнее число каждого месяца. Даже несмотря на то, что в действительности этих затрат у вас пока нет. Такой подход одобряют в Минфине России, о чем свидетельствует письмо от 4 июня 2010 г. № 03-03-05/123. А сотрудники ФНС России поместили данное разъяснение на своем сайте в числе обязательных для применения (письмо от 16 июня 2010 г. № ШС-37-3/4248@). Да и недавно налоговики снова напомнили о своей твердой, к тому же выгодной для вас, позиции по данному вопросу, выпустив письмо от 25 июня 2013 г. № ЕД-4-3/11519.

Вообще, чтобы не спорить с ревизорами, в договоре займа лучше прописать условие о постепенной выплате процентов. Ведь иногда инспекторы на местах действуют вразрез с разъяснениями руководства. Они ссылаются на условия договора и требуют пересчитать налог на прибыль за весь период пользования заемными средствами. Дескать, раз денег компания пока еще не платила, то и признавать в текущих периодах расходы в виде процентов необоснованно. Такой конфликт описан в постановлении ФАС Московского округа от 5 июля 2012 г. по делу № А41-20293/11.

Правда, в таком случае штраф и пени компании не грозят, ведь она руководствовалась официальными разъяснениями чиновников (п. 8 ст. 75, подп. 3 п. 1 ст. 111 Налогового кодекса РФ). Тем не менее учитывать проценты после возврата основного долга мы не советуем. Иначе претензии от контролеров точно обеспечены. Это противоречит официальной позиции и Минфина, и ФНС России.

Есть вопрос

Мы продаем товары напрямую со склада изготовителя. Можно ли учесть суммы, истраченные на доставку, в составе косвенных расходов?

Да, можно. К прямым расходам вы вправе отнести стоимость доставки товаров именно до склада вашей организации, если они не включены в цену продукции (ст. 320 Налогового кодекса РФ).

Надо ли распределять расходы в виде пособий по временной нетрудоспособности, если время болезни пришлось на разные отчетные периоды?

Нет, не надо. Основание для начисления пособия — листок нетрудоспособности. А расходы надо учитывать в периоде их начисления. То есть тогда, когда работник принесет вам больничный.

Мы приобрели исключительные права на сайт в Интернете. Их стоимость оказалась менее 40 000 руб. Можем ли мы списать расходы сразу?

Да, можете. Ведь если критерии, предусмотренные для амортизируемого имущества, не выполняются, то стоимость актива можно списать сразу.

Надо ли распределять расходы в виде платы за банковскую гарантию, обеспечивающую обязательства по договору купли-продажи?

Да, надо. Сумму затрат на получение банковской гарантии списывайте равномерно в течение срока ее действия (письмо Минфина России от 19 июля 2012 г. № 03-03-06/4/75).

Расходы по бессрочным договорам

В некоторых случаях период, к которому можно отнести расход, определить сложно. Например, если договор с поставщиком у вас бессрочный. Или же выплаты по нему нельзя однозначно отнести к тому или иному периоду. Казалось бы, решение проблемы — списать расходы сразу.

Но контролеры считают иначе. Например, расходы по бессрочному лицензионному договору придется распределять в течение пяти лет. Об этом сказано в письме Минфина России от 23 апреля 2013 г. № 03-03-06/1/14039. В обоснование своих выводов чиновники приводят пункт 4 статьи 1235 Гражданского кодекса РФ.

А что если перед вами контракт, по которому предусмотрена рассрочка без четкого графика выплат? Скажем, договор добровольного страхования. В таком случае учитывайте расходы на конец каждого отчетного периода исходя из количества календарных дней действия договора. Для этого общую сумму страховой премии разделите на срок договора (в днях) и умножьте на количество дней в отчетном периоде. Покажем на примере.

Пример
Компания заключила договор добровольного страхования работников на год с 1 июня 2013 года по 31 мая 2014 года. Страховая премия составляет 1 000 000 руб. По договору уплачивать ее можно разными частями в течение первых 10 месяцев срока действия договора. А периоды, за которые компания уплачивает суммы премии, не указаны.

В июне бухгалтер учел в расходах:
1 000 000 руб. : 365 дн. × 30 дн. = 82 191,78 руб.

Такой подход одобряют и в Минфине России (письмо от 14 мая 2012 г. № 03-03-06/1/245).

Списание расходов по длящимся договорам

Налогоплательщики, применяющие метод начислений, при определении расходов на производство и реализацию отчетного (налогового) периода подразделяют все понесенные за этот период расходы на прямые и косвенные.

Прямые расходы подлежат распределению между незавершенным производством, нереализованной и реализованной в отчетном (налоговом) периоде готовой продукцией (работами, услугами). Иными словами, прямые расходы относятся к расходам текущего периода по мере реализации продукции, работ, услуг, в стоимости которых они учтены.

Принципы распределения установлены в ст. 319 НК РФ. Конкретный порядок распределения прямых расходов на НЗП и готовую продукцию (выполненные работы, оказанные услуги) налогоплательщик определяет в налоговой учетной политике. Этот порядок не может меняться в течение 2-х налоговых периодов.

Организации, оказывающие услуги, вправе списывать прямые расходы полностью в текущем отчетном (налоговом) периоде без распределения. Указанное право должно быть закреплено в налоговой учетной политике.

Общие прямые расходы, которые невозможно отнести непосредственно на конкретный вид продукции (работ, услуг), распределяется между ними в порядке, установленном в налоговой учетной политике.

При расчете налога на прибыль компания может признать лишь ту часть прямых расходов, которая приходится на готовую продукцию или работы, реализованные в отчетном периоде. Косвенные же расходы списываются в полном объеме в том периоде, в котором они были понесены (п. 2 ст. 318 НК РФ). Поэтому важным моментом при оптимизации налога на прибыль является правильное распределение прямых и косвенных расходов в учетной политике компании.

Порядок распределения прямых расходов на незавершенное производство (далее — НЗП) и на реализованную продукцию оказывает непосредственное влияние на определение той суммы расходов, которая может быть списана в целях налогообложения, и, соответственно, на сумму полагающегося к начислению налога на прибыль. В идеале задача налогового планирования заключается в том, чтобы максимально увеличить долю расходов, приходящихся на реализованную продукцию. А также сделать так, чтобы какие-либо расходы как можно раньше попали в эту категорию.

Примерный перечень расходов, которые могут быть включены в состав прямых, содержится в пункте 1 статьи 318 НК РФ. Принятый в компании метод оценки НЗП прямо влияет на налог на прибыль. Согласно пункту 3 статьи 315 НК РФ, общая сумма расходов уменьшается на суммы остатков НЗП, остатков продукции на складе и продукции, отгруженной, но не реализованной на конец отчетного периода. Компания самостоятельно определяет порядок, в соответствии с которым он будет распределять прямые расходы текущего месяца между продукцией, изготовленной в течение этого месяца, и остатками НЗП на конец месяца (абз. 3 п. 1 ст. 319 НК РФ).

Поскольку хозяйственная деятельность компаний не подлежит оценке с точки зрения целесообразности, эффективности и рациональности, налогоплательщик вправе выбрать тот метод учета «незавершенки», который является наиболее эффективным с точки зрения налоговой оптимизации (определение Конституционного суда РФ от 04.06.07 № 320-О-П). Выбор метода оценки НЗП во многом зависит от отраслевой принадлежности компании. А также от наличия и содержания отраслевой методики калькуляции себестоимости продукции.

Наиболее распространенным является способ оценки «незавершенки» пропорционально какому-то выбранному показателю. Например, материальные затраты, фонд оплаты труда или количество выпущенной продукции. Нередко применяются на практике нормативный метод и метод оценки НЗП по фактическим затратам. Компании, имеющие в себестоимости большой удельный вес материальных затрат, чаще всего применяют пропорцию исходя из стоимости или количества материалов. А при трудоемком производстве пропорцию обычно рассчитывают по расходам на оплату труда основных рабочих. В единичном же производстве «незавершенку» обычно оценивают по фактическим затратам. В тех же случаях, когда провести фактический подсчет материалов в НЗП не представляется возможным, компании, как правило, применяют нормативный метод оценки.

Помимо способов учета существуют еще и разные методы, то есть разные подходы к накоплению затрат и использованию выбранного способа таким образом, который повышает эффективность учета. В основном выбор метода определяется особенностями и спецификой производственного процесса.

Использование котлового метода наиболее эффективно при производстве однородной продукции. Наиболее простым, но наименее популярным на практике является котловой метод. Применение этого метода целесообразно лишь при производстве однородной продукции или выпуске ограниченного ассортимента изделий при отсутствии полуфабриката. Себестоимость единицы продукции определяется путем деления всей суммы затрат на количество выпущенной за этот период продукции. Фактически в котловом методе за основной показатель для расчета берется количество выпущенной продукции, а не какой-либо вид затрат на ее выпуск.

Достоинство котлового метода учета затрат состоит в том, что трудоемкость учетных операций сведена к минимуму. А его недостатком является невозможность точного определения затрат на изготовление отдельной единицы продукции.

Пример:

Предположим, показатель, используемый для оценки НЗП, — договорная стоимость выполняемых работ. По объекту «А» договорная стоимость составляет 5 млн. рублей, по объекту «Б» — 7 млн. рублей. Причем по объекту «Б» работы выполнены в полном объеме. По двум объектам прямые расходы равны 8 млн. рублей.

Доля незавершенных работ в их общем объеме: 5 млн. руб.: (5 млн. руб. + 7 млн. руб.)* 100 = 41,7%.

Сумма остатков НЗП: 8 млн. руб. * 41,7% = 3,3 млн. руб.

Сумма прямых затрат по двум объектам, включаемых в расходы: 8 млн. руб. — 3,3 млн. руб. = 4,7 млн. руб.

Налоговая база по налогу на прибыль: 7 млн. руб. — 4,7 млн. руб. = 2,3 млн. руб.

Позаказный метод позволяет сопоставить объемы затрат между заказами. Позаказный метод применяется в индивидуальном и мелкосерийном производстве, в частности, в машиностроении и строительстве. Себестоимость единицы продукции определяется как результат деления накопленной по отдельному заказу суммы затрат на количество единиц продукции, изготовленной по данному заказу. Поэтому отличительной особенностью позаказного метода является формирование объема затрат по каждому завершенному заказу, а не за промежуток времени.

Позаказный метод может применяться при условии, что материалы, заработная плата производственных рабочих и прочие прямые затраты относительно легко идентифицируются с конкретной продукцией, работами. Преимуществом позаказного метода является возможность сопоставления и сравнения объемов затрат между заказами, что позволяет определить уровень рентабельности каждого из них. Еще одно преимущество состоит в том, что расходы фактически накапливаются под конкретный доход и уменьшают его при определении налоговой базы.

Недостатком же позаказного метода является то, что калькуляцию заказа нельзя составить до тех пор, пока не будут выполнены все работы в рамках заказа.

Пример:

Налоговая экономия при использовании позаказного метода очевидна.

При попередельном методе могут возникнуть сложности при расчете «незавершенки». Попередельный метод учета затрат удобно применять, если технологический процесс изготовления продукции состоит из нескольких последовательных стадий обработки сырья и полуфабрикатов, изготовленных в процессе непрерывной обработки. Объем затрат при использовании данного метода формируется по каждому завершенному переделу или за промежуток времени. Используя данный метод, нельзя получить информацию о финансовом результате каждого конкретного передела. Но этого и не требуется, поскольку, в отличие от позаказного метода, реализации подлежит результат выполнения не отдельного передела, а их совокупности. Использование данного метода целесообразно, например, в химической, легкой и пищевой промышленности, а также в производствах с комплексным использованием сырья.

Недостатком попередельного метода является то, что возникают сложности в оценке стоимости «незавершенки». Поскольку при попередельном методе исчислить сумму затрат по всем незавершенным переделам недостаточно. Необходимо включить в объем НЗП сумму затрат по завершенным переделам, относящуюся к продукции, для которой пройденные переделы не являются полным производственным циклом. А это может потребовать инвентаризации НЗП при перемещении между переделами. Преимуществом попередельного метода является наличие информации о себестоимости продукции на выходе из каждого передела и контроль за ее движением. Кроме того, он позволяет выявить себестоимость фаз обработки по цехам.

Пример:

Предположим, что остатки НЗП в производственной компании распределяют пропорционально остаткам сырья. Общий объем сырья в двух цехах составляет 10 млн. рублей, выручка от реализации — 13 млн. рублей. Остатки сырья в цехе «А» — 1 млн. рублей, в цехе «Б» — 2 млн. рублей. Прямые затраты по цеху «А» составляют 5 млн. рублей, по цеху «Б» — 6 млн. рублей.

Применение попроцессного метода приводит к неточностям в расчетах НЗП. Суть попроцессного метода учета затрат в том, что все затраты на производство по статьям калькуляции делятся на количество выпущенной продукции. В результате получается стоимость единицы продукции. По мере последовательного прохождения процессов производства к стоимости основного сырья добавляется стоимость трудовых, материальных и косвенных расходов. Следовательно, параллельно производству идет и накопление затрат путем их суммирования по каждому процессу, на котором обрабатывалось изделие. Поэтому трудоемкость при оценке «незавершенки» является основным недостатком попроцессного метода. Следует отметить, что усреднение затрат, принятое при попроцессном методе, иногда приводит к неточностям в расчетах.

Затраты при попроцессном методе собираются за период, а не относятся на конкретный заказ, что предоставляет про межуточные базы для сопоставления расходов. Поэтому требует меньше усилий и более экономично, чем при позаказном учете, что является преимуществом попроцессного метода.

Пример:

Зачастую попроцессный метод рассматривается как упрощенный вариант попередельного метода. Сравним распределение прямых расходов на НЗП при попередельном и попроцессном методах, используя данные предыдущего расчета и дополнив их. Предположим, что выпуск продукции равен 100 единиц, количество реализованной продукции — 80 единиц.

Налоговая база по налогу на прибыль: 13 млн. руб. — 8,8 млн. руб. = 4,2 млн. руб.

Как видно, при указанных исходных данных выгоднее использовать попроцессный метод. Поскольку при попередельном методе используется показатель «остатки сырья», которые в нашем случае составляют значительную долю в общем объеме сырья.

Таким образом, способность компании спрогнозировать объем реализации продукции и количество остатков сырья позволяет регулировать налоговую базу по прибыли.

С целью формирования себестоимости продукции, а также для принятия управленческих решений важно корректно распределить затраты. Выбранный порядок используется при исчислении налога на прибыль. Хотя в законодательстве имеется перечень расходов, в Инструкции к использованию плана счетов прописано, что по статье «Основное производство» должны отображаться только суммы, непосредственно связанные с выпуском продукции. О том, как целесообразнее распределять прямые и косвенные затраты, вы узнаете из этой статьи.

Определение

Прямые расходы — это затраты, связанные с изготовлением определенного вида продукции, которые могут быть включены в себестоимость. К ним относятся:

  • стоимость сырья и основных материалов;
  • цена покупных изделий и полуфабрикатов;
  • затраты на топливо и электроэнергию;
  • оплата труда рабочих;
  • амортизация оборудования.

Косвенные расходы — это затраты, связанные с изготовлением продукции, которые напрямую нельзя отнести к конкретному виду работ. Они распределяются по всему ассортименту. Коэффициенты и показатели, по которым происходит классификация, закладываются в учетной политике.

Распределение расходов по видам продукции

Этот процесс зависит от отраслевой особенности организации и выбранного метода калькуляции себестоимости. Важно правильно установить соотношение между изготовленной продукцией и понесенными расходами. Косвенные затраты могут распределять в два этапа. Сначала они группируются по месту возникновения (цех, подразделение или отдел). Затем перераспределяются по видам изделий. При этом важно определить базу для классификации расходов. Например, при расчете зарплаты администрации может использоваться число работников, для калькуляции электроэнергии — площадь и т.д.

Учет прямых затрат

Расходы, которые связаны с изготовлением продукции, отражаются по счетам 20 «Основ­ное», 23 «Вспомогательное производство». В их разрезах открываются аналитические статьи затрат. Учет оформляется такими проводками:

ДТ 20 (23) КТ 2, 4, 5 — списаны расходы в производство;

ДТ 20 КТ 28 – учтены потери от брака.

Косвенные расходы отражаются на статьях «Общепроиз­водственные», «Общехозяйственные» и «Затраты на продажу». К первой группе относятся:

  • расходы по использованию машин и оборудования;
  • амортизация и затраты на ремонт ОС, используемых в производстве;
  • плата за коммунальные услуги;
  • аренда помещений, машин и оборудования, используемого в производстве;
  • оплата труда работников.

В плане счетов это отражается так:

ДТ 25 КТ 02, 60, 69, 70 — учтены расходы по обслуживанию основных производств.

В конце месяца накопленные суммы списываются в ДТ 20 (23) в части, которая входит в себестоимость основного (вспомогательного) производства.

Общехозяйственные расходы

  • административные затраты;
  • расходы на содержание персонала;
  • амортизация ОС общехозяйственного назначения;
  • аренда помещений для офиса;
  • оплата информационных, аудиторских и других услуг.

Такие суммы списываются:

1) на счет 20 и распределяют по отдельным ви­дам услуг;

2) на счет 46 «Реализация» как условно-постоянные затраты.

По окончании отчетного периода оборо­ты по ДТ 20 отражают прямые, переменные затраты на изготовление про­дукции, показывают фактическую себестоимость. Сальдо – величину незаконченного производства.

Калькуляция и анализ прямых затрат

Параметры распределения расходов должны быть закреплены учетной политикой организации. От обоснованности выбранного метода зависит финансовый результат организации. Рассмотрим конкретный пример.

Предприятие изготовило за месяц 300 столов вида А и 250 — вида Б. Прямые затраты на производство составили 225 тыс. руб. и 425 тыс. руб. соответственно. Сумма косвенных затрат — 120 тыс. руб. За месяц было реализовано 200 столов А и 100 шт. Б.

1. Распределим косвенные расходы на основе прямых.

Рассчитаем сумму переменных затрат:

  • А: 120*225 / (225 + 425) = 41,5 тыс. руб.;
  • Б: 120*425 / (225 + 425) = 76,1 тыс. руб.

Рассчитаем себестоимость = (прямые затраты + переменные расходы) \ кол-во изготовленной продукции:

  • А: 225+ 41,5 / 300 = 0,9 тыс. руб.;
  • Б: 425 + 78,1 / 250 = 2 тыс. руб.

Затраты на реализацию = себестоимость единицы * кол-во проданных товаров:

  • А: 0,9 * 200 = 180 тыс. руб.;
  • Б: 2 *100 = 200 тыс. руб.

ИТОГО = 380 тыс. руб.

2. Равномерно распределим косвенные расходы

Рассчитаем сумму переменных затрат:

  • А: 120*300 / (300 +250) = 65,4 тыс. руб.;
  • Б: 120*250 / (300+250) = 54,5 тыс. руб.;

Себестоимость единицы:

  • А: 225+ 65,4/ 300 = 0,97 тыс. руб.;
  • Б: 445 + 54,5 / 250 = 1,99 тыс. руб.

Себестоимость реализации:

  • А: 0,97 * 200 = 194 тыс. руб.;
  • Б: 1,99 *100 = 199 тыс. руб.

ИТОГО = 393 тыс. руб.

Разница между расчетами составляет 13 тыс. руб. На эту же величину будет изменяться финансовый результат компании за отчетный период.

Выбор метода калькуляции затрат зависит от типа производства, используемых технологий и особенностей изделий. Показанный метод применяется, если продукция выпускается партиями. Тогда для каждого заказа открывается карточка, в которой отображаются прямые и косвенные затраты. Себестоимость единицы рассчитывается путем деления полученной суммы на количество продукции в натуральной величине.

На крупных технологических организациях существует ряд подразделений. Они занимаются выпуском полуфабрикатов и связаны друг с другом единым производственным процессом. На таких предприятиях затраты учитываются попроцессуально. Сначала калькулируется себестоимость по каждому циклу, а затем эти цифры суммируются и рассчитывается итоговый результат.

Минусы стандартной схемы

На малом предприятии распределять затраты несложно. Но если в одном цехе на единице оборудования изготавливается нескольких видов продукции, то процесс усложняется. В этом случае сотрудниками планового отдела должны разработать нормы списания.

Прямые затраты могут распределиться не только на готовую продукцию, но и на:

  • структурные единицы организации (дирекции, отделы, цеха и т.д.);
  • процессы, которые происходят внутри компании;
  • объекты ОС;
  • клиентов;
  • каналы сбыта и т.д.

По данной классификации одни и те же статьи расходов можно назвать прямыми по отношению к определенных объектам и косвенными – к другим. Такой способ позволяет избежать чрезмерного скопления переменных затрат. Пример: на определенной группе оборудования производится несколько единиц продукции. Поскольку рассчитать прямые затраты классическим методом не получается, то расходы списываются в группу общепроизводственных. А в соседнем цеху стоит тот же самый агрегат. Но затраты на его обслуживание в два раза меньше. Почему так происходит? Потому что учетной политикой было определено, что расходы распределяются только на продукцию. А ведь можно использовать другие способы классификации. Дело даже не в том, что стандартный подход не позволяет корректно рассчитать себестоимость. Снижается эффективность бизнеса в целом.

Еще один пример — затраты на сбыт. Обычно они также собираются «в кучу» и распределяются пропорционально на весь ассортимент. Но с точки зрения эффективности бизнеса необходимо отслеживать «выгодность» не только продуктов, но и клиентов. Только в этом случае можно оценить успешность каналов сбыта и отказаться от нерентабельных.

Торговая организация

Купленные материалы учитываются по закупочной цене на счете 41. Транспортные расходы ежемесячно перераспределяются между проданными товарами и их остатками на складах. Прямые затраты рассчитываются исходя из среднего процента с учетом баланса на начало месяца.

Порядок калькуляции таков:

1. Определяется сумма запасов на складе на начало месяца.

2. Калькулируется стоимость реализованных товаров и остатка на конец.

3. Средний процент = (1) / (2).

4. Прямые затраты = средний процент * стоимость остатка на конец месяца.

По ДТ счета 44, кроме транспортных расходов, также отображаются:

  • зарплата;
  • аренда;
  • реклама;
  • доставка товаров покупателю;
  • хранение товаров;
  • представительские затраты и т.д.

Накопленные расходы на счете 44 списываются в дебет счета 90.

Вывод

Затраты производства, связанные с изготовлением определенного вида продукции, включаются в себестоимость. В зависимости от выбранного в учетной политике метода распределения расходов они могут относиться к прямым и косвенным. На малом предприятии процесс дробления не должен вызывать проблем. В крупных технологических организациях калькуляцию целесообразнее производить по циклам. В остальных случаях используется метод распределения затрат по видам продукции.

Прямые и косвенные расходы в налоговом учете

Принципы деления расходов в бухгалтерском учете

Действия по сближению БУ и НУ

Итоги

Прямые и косвенные расходы в налоговом учете

Вопросам разделения расходов на прямые и косвенные для целей НУ посвящена ст. 318 НК РФ, обязывающая при применении метода начисления делить расходы на производство и реализацию на эти 2 вида расходов.

Косвенные расходы разрешено в полном объеме относить на уменьшение налоговой базы по прибыли в периоде их возникновения, а прямые будут уменьшать эту базу по мере реализации той продукции (работ, услуг), к которой они относятся. Исключение здесь составляет деятельность по оказанию услуг, дающая возможность прямые расходы по услугам учитывать в том же порядке, что и косвенные. Таким образом, прямые расходы в НУ, в отличие от косвенных, будут формировать не только себестоимость продаж, но и налоговую стоимость незавершенного производства, а также непроданной готовой продукции.

Такое влияние на базу по прибыли обязывает со всей тщательностью подходить к вопросу обоснования разделения расходов на прямые и косвенные. Право такого деления ст. 318 НК РФ оставляет за налогоплательщиком, рекомендуя в составе прямых расходов в налоговом учете учитывать:

  • основные материалы, необходимые для производства;
  • зарплату основного производственного персонала, задействованного в процессе производства;
  • начисления на зарплату основного производственного персонала;
  • амортизацию основных средств, занятых в производстве.

Все остальные расходы можно для целей НУ считать косвенными.

Если у вас есть доступ к КонсультантПлюс, проверьте правильно ли у вы разделили расходы на прямые и косвенные. Если доступа нет, получите пробный онлайн-доступ к правовой системе бесплатно.

Принципы деления расходов в бухгалтерском учете

Перечень прямых расходов, приведенный в ст. 318 НК РФ, соответствует понятию аналогичных расходов для целей БУ. БУ определяет эти расходы как непосредственно связанные с процессом производства (План счетов бухучета, утвержденный приказом Минфина РФ от 31.10.2000 № 94н), отводя для них определенные счета бухучета (20, 23, 29). Прочие расходы, связанные с производством и реализацией, в БУ так же, как и в НУ, будут косвенными. Счета их учета (25, 26, 44) должны закрываться ежемесячно.

Однако в отличие от НУ не все косвенные расходы можно в периоде их возникновения сразу отнести на финрезультат. Обязанность это сделать есть только в части расходов на продажу (коммерческих), собранных на счете 44. Для счета 26, аккумулирующего расходы общехозяйственного характера, допустимы 2 способа закрытия, из которых 1 разрешает сразу всю сформировавшуюся на счете сумму отнести на финрезультат, т. е. учесть так же, как и в НУ.

Подробнее об этом способе закрытия счета 26 читайте в статье «Маржинальный метод учета затрат — как применять?».

А вот закрытие счета 25, на котором собираются расходы, связанные с производством (общепроизводственные), возможно только в одном варианте: путем распределения на себестоимость производимой продукции. Поэтому бухгалтерские значения себестоимости продаж, стоимости незавершенного производства и непроданной готовой продукции в обязательном порядке будут включать в себя прямые расходы на производство и косвенные расходы общепроизводственного характера. Себестоимость, состоящая из такого набора расходов, называется производственной.

Как правильно распредлять расходы в налоговом учете, узнайте в КонсультантПлюс. Изучите материал, получив пробный доступ к системе бесплатно.

Действия по сближению БУ и НУ

Итак, НУ дает возможность учесть в себестоимости реализации бо́льшую сумму расходов, чем в БУ. Каким будет выигрыш? Не очень значительным, поскольку:

  • его создадут те суммы косвенных расходов, которые в БУ окажутся в составе незавершенного производства и непроданной готовой продукции, а доля их в сравнении с общим объемом себестоимости продаж, как правило, невелика;
  • фактически он проявится только в первом налоговом периоде, а далее суммы косвенных расходов, учитываемых в себестоимости, в БУ и НУ будут примерно одинаковыми до того периода, в котором производство вообще прекратится.

Разницы в себестоимости придется очень убедительно обосновать, поскольку они отражаются на величине налога на прибыль. Налоговые органы, настаивая на таком обосновании (письмо ФНС РФ от 24.02.2011 № КЕ-4-3/2952@), приводят применительно к расходам формулировку «связанные с производством», отсылая, по существу, к тому определению, которое в БУ используют для обозначения производственной себестоимости.

То есть принятие в НУ в качестве прямых расходов тех, которые в БУ характеризуют производственную себестоимость, у налоговых органов возражений не вызовет. А в учете налогоплательщика такое действие позволит избежать налоговых разниц или как минимум даст возможность их уверенно контролировать. В то время как при разной оценке себестоимости для НУ и БУ проблем с учетом и контролем налоговых разниц появится много.

Таким образом, сближая оценку прямых расходов в БУ и НУ, можно достичь положительного результата в следующих моментах:

  • свести к минимуму разницы между данными 2 учетов;
  • избежать разногласий с налоговыми органами в оценке себестоимости продаж.

Как разделить расходы по налогу на прибыль на прямые и косвенные, узнайте .

Для целей сближения данных НУ и БУ следует:

  • в БУ в отношении списания расходов, собранных на счете 26, принять способ единовременного отнесения их на финрезультат;
  • в НУ перечень прямых расходов определить в составе, равнозначном с бухгалтерской производственной себестоимостью, в т. ч. и по услугам.

О том, какие затраты формируют производственную себестоимость в БУ, читайте в статье «Какие затраты включает производственная себестоимость продукции?».

Итоги

Состав прямых расходов в налоговом учете налогоплательщик вправе определить самостоятельно. Однако установление прямых расходов в минимально допустимом объеме приведет как к возражениям со стороны налоговых органов, так и к потере контроля за процессом формирования разниц между данными БУ и НУ. Чтобы избежать такого рода последствий, в НУ следует установить прямые расходы равнозначными с себестоимостью, определяемой в БУ как производственная.

См. также:

  • «Налог на прибыль: нормируемые и ненормируемые расходы на рекламу»;
  • «Транспортные расходы — это прямые или косвенные».

Более полную информацию по теме вы можете найти в КонсультантПлюс.
Полный и бесплатный доступ к системе на 2 дня.

Добавить комментарий

Ваш адрес email не будет опубликован. Обязательные поля помечены *