Трансфертная цена

Напомним, что проблема международных трансфертных цен возникла в начале 1960-х гг. на волне обретения независимости целым рядом стран Азии и Африки. Тогда прямые методы экономического ограбления стран – бывших колоний компаниями из стран-метрополий ушли в прошлое, и появилась потребность в более тонких методах безналогового вывоза прибылей из новых независимых государств. Транснациональные компании стали применять намеренно заниженные цены на сырьевые продукты, поставляемые из этих стран на мировые рынки. В дальнейшем схема была дополнена созданием посреднических фирм в небольших, обычно в островных, государствах, которые привлекали иностранные компании и банки для регистрации на своей территории крайне заманчивыми финансовыми условиями (пониженные ставки и даже полная отмена налогов). В результате потери в налоговых доходах стали нести и сами развитые страны.

Первой страной, которая приняла специальное законодательство, детально регулирующее вопросы трансфертного ценообразования, стали США (середина 1960-х гг.). Однако то обстоятельство, что в этой стране находились или осуществляли деятельность транснациональные компании, а также учитывая тот факт, что соответствующее законодательство США существенно отличалось от законодательства других заинтересованных стран, побудило правительства многих государств искать приемлемые для большинства стран принципы и приемы, определяющие порядок налогового регулирования трансфертного ценообразования.

Этому примеру последовали и другие страны, компании которых особенно активно действовали на рынках развивающихся стран, – вначале Великобритания и Франция, а затем Канада, Япония, Австралия, Нидерланды.

А уже в 1976 г. вопрос трансфертного законодательства был урегулирован на международном уровне. В частности, основным международным документом выступают: Декларация стран – участниц ОЭСР о международных инвестициях и многонациональных предприятиях от 21 июня 1976 г., руководящие разъяснения ОЭСР 1979 г. – Отчет ОЭСР «Трансфертное ценообразование и многонациональные предприятия», в котором особо подчеркивалась опасность применяемого многими транснациональными компаниями манипулирования «договорными ценами» в целях обхода налогового законодательства стран, на территории которых осуществляется их деятельность.

Официально провозглашенными основными целями ОЭСР являются:

  1. обеспечение высоких темпов экономического роста и высокой занятости в странах-членах;
  2. обеспечение экономического и социального благосостояния в странах-членах посредством координации их политики;
  3. стимулирование и координация усилий участников ОЭСР в поддержку развивающихся стран.

В ОЭСР придается исключительное значение взаимодействию с другими международными организациями. В деятельности ОЭСР участвуют представители Комиссии европейских сообществ в соответствии с протоколом между двумя организациями. Организация экономического сотрудничества и развития поддерживает отношения с МВФ, МБРР, ЕАСТ, МОТ, ФАО, другими организациями и стремится избегать дублирования их работы.

Основополагающим принципом Руководства ОЭСР по трансфертному ценообразованию является принцип «вытянутой руки» (arm’s length principle). Он состоит в следующем: взаимозависимые компании действуют «рука об руку» и в своих отношениях применяют цены, которые отличаются от рыночных. Независимые компании находятся друг от друга «на расстоянии вытянутой руки», применяя цены, которые формируются под влиянием рыночных факторов. Государство в свою очередь корректирует такие нерыночные цены, как если бы компании были независимыми (находились «на расстоянии вытянутой руки»). Следует отметить, что в большинстве стран мира налоговое законодательство содержит нормы, закрепляющие принцип «вытянутой руки» и порядок его применения.

При анализе нерыночных цен используются методы определения цены «на расстоянии вытянутой руки» (метод «сопоставимой неконтролируемой цены» и методы, основанные на оценке прибыли). При наличии достаточной и достоверной информации оптимальным методом считается «метод сопоставимой неконтролируемой цены». Данная методология трансфертного ценообразования вырабатывалась в течение десятилетий и во многих случаях достигла высокого уровня сложности.

Рассмотрим законодательство о ценообразовании в некоторых странах.

Основными законодательными актами США являются Кодекс внутренних доходов, Временные инструкции к Кодексу, Налоговый кодекс США «IRC».

Контроль ценообразования осуществляется следующим образом:

— контроль уполномоченными органами взаимозависимых лиц путем разделения, распределения валового дохода, скидок, надбавок, если орган определит, что такое распределение влечет уклонение от налогов;
— проверка экономии на затратах в случае действия в условиях юрисдикции, характеризующейся низкими затратами;
— проверка методов определения цен, не соответствующих принципу «вытянутой руки» (arm’s length principle);
— анализ финансовых коэффициентов налогоплательщика с данными статистики (SOI);
— проверка методов определения цен (метод сопоставимой неконтролируемой цены, метод цены перепродажи, метод «издержки плюс», метод распределения прибыли, метод сопоставления прибыли).

При этом уполномоченный орган вправе производить анализ распределения валового дохода, если доходы превышают 10 млн. долл. США в год.

В Великобритании основным законом является Закон о налоге на доходы физических лиц и корпораций Income and Corporation Taxes act.

Контроль ценообразования осуществляется следующим образом:

  1. контроль за ассоциированными лицами (лицо, связанное с компанией, которая контролирует иную компанию, прямо или косвенно владеющее 30% акций, заемного капитала);
  2. контроль за сделками с заинтересованностью;
  3. проверка методов определения цен, не соответствующих принципу «вытянутой руки» (arm’s length principle).

В Германии основными актами являются Положение о налоговом контроле, Закон «О налогообложении при заграничных отношениях».

Контроль ценообразования осуществляется посредством следующих мероприятий:

— контроль методов определения соответствия цен (метод сопоставимых рыночных цен, метод последующей реализации, затратный метод);
— проверка суммы товарообмена между взаимосвязанными лицами (не превышает 5 млн. евро и общая годовая сумма других сделок не превышает 500 тыс. евро);
— оценка круга взаимозависимых лиц (прямое или косвенное участие в 25% другой компании; лица, способные оказывать влияние на условия соглашения сделок, совершаемых другим лицом, наличие собственного интереса в сделках);
— сопоставление контролируемых сделок между взаимозависимыми лицами с такими же сделками между независимыми третьими лицами, проводимыми по возможности при более или менее одинаковых условиях;
— определение цены «трансфертного пакета» осуществляется на ступени гипотетичной соразмерности.

При этом необходимо подчеркнуть, что в развитых странах контроль по линии трансфертного ценообразования для внутриторговых операций практически не применяется. Конечно, злоупотребления такой практикой среди налогоплательщиков вполне обычны, но в большинстве стран она легализуется (через концепции консолидированного налогоплательщика, налогоплательщика-домохозяйства и т.д.) либо нивелируется иными способами. Среди последних можно выделить унитарную систему налогообложения, применяемую на уровне региональных властей в ряде стран; налогообложение по основному месту деятельности компании (независимо от места ее регистрации); натуральные формы обложения (например, по условиям соглашений о разделе продукции); порядок налогообложения по каждому участку деятельности компании (последний, кстати, уже присутствует в российском законодательстве в части регулирования налогообложения «постоянных представительств», предусмотренного заключенными Российской Федерацией налоговыми соглашениями с другими странами).

Трансфертное ценообразование — это установление трансфертных цен, которые отличаются от рыночных цен, для сделок между взаимозависимыми лицами, как правило, входящими в один холдинг (группу компаний).

Таким образом, под трансфертной ценой принято понимать цену, устанавливаемую в хозяйственных операциях между различными участниками единой группы компаний.

Установление цен между такими компаниями называется трансфертным ценообразованием.

В каких целях применяется трансфертное ценообразование

Трансфертные цены позволяют перераспределять общую прибыль группы лиц в пользу лиц, находящихся в государствах (территориях) с более низкими налогами.

Это наиболее простая и распространенная схема минимизации уплачиваемых налогов, что неизбежно требует повышенного внимания со стороны любого государства.

Налоговый контроль

Центральный аппарат ФНС России, а именно Управление трансфертного ценообразования, осуществляет налоговый контроль следующих трех групп сделок:

1) сделок между взаимозависимыми лицами, сумма по которым превышает установленный размер:

а) любых сделок в совокупности, превышающих 1 млрд руб. в год;

б) одна из сторон сделки является налогоплательщиком НДПИ и предметом сделки является добытое полезное ископаемое, если сумма сделок превышает 60 млн руб.;

в) одна сторона сделки является налогоплательщиком ЕСХН или ЕНВД (если соответствующая сделка заключена в рамках такой деятельности), другая сторона — лицо, не применяющее указанные специальные налоговые режимы, если сумма сделок превышает 100 млн руб.;

г) одна из сторон сделки либо освобождена от обязанностей налогоплательщика налога на прибыль, либо является участником проекта «Сколково» и применяет налоговую ставку 0%, другая сторона не освобождена от этих обязанностей и не применяет налоговую ставку 0%, если сумма сделок превышает 60 млн руб.;

д) одна сторона сделки является резидентом (участником) особой (свободной) экономической зоны, налоговый режим в которых предусматривает специальные льготы по налогу на прибыль организаций (по сравнению с общим налоговым режимом в соответствующем субъекте РФ), другая сторона не является резидентом таких зон, если сумма сделок превышает 60 млн руб.;

е) одна сторона сделки осуществляет деятельность, связанную с добычей углеводородного сырья на новом морском месторождении углеводородного сырья, и исчисляет налог на прибыль согласно ст. 275.2 НК РФ, другая сторона не применяет положения ст. 275.2 НК РФ, если сумма сделок превышает 60 млн руб.;

ж) одна из сторон сделки является участником регионального инвестиционного проекта, применяющим ставку по налогу на прибыль в федеральный бюджет 0% и (или) пониженную ставку в бюджет субъекта РФ, если сумма сделок превышает 60 млн руб.

2) сделок, приравненных к сделкам между взаимозависимыми лицами:

а) сделок между взаимозависимыми лицами, проводимых с участием независимых лиц в качестве промежуточного звена;

б) сделок в области внешней торговли товарами мировой биржевой торговли (нефтью, черными и цветными металлами, минеральными удобрениями, драгоценными металлами и камнями), если сумма сделок с одним лицом превышает 60 млн руб.;

в) офшорных сделок.

3) сделок, признанных судом контролируемыми.

2. Признание сделок контролируемыми (помимо формального попадания сделки в вышеназванный перечень) осуществляется при выполнении положения п. 11 ст. 105.14 НК РФ, согласно которому «признание сделок контролируемыми производится с учетом положений пункта 13 статьи 105.3 настоящего Кодекса».

В соответствии с п. 13 ст. 105.3 НК РФ правила, предусмотренные настоящим разделом, распространяются на сделки, осуществление которых влечет необходимость учета хотя бы одной стороной таких сделок доходов, расходов и (или) стоимости добытых полезных ископаемых, что приводит к увеличению и (или) уменьшению налоговой базы по следующим налогам:

1) по налогу на прибыль организаций;

2) по НДФЛ, уплачиваемому предпринимателями, нотариусами, занимающимися частной практикой, адвокатами, учредившими адвокатские кабинеты, и другими лицами, занимающимися частной практикой, — по суммам доходов, полученных от такой деятельности;

3) по НДПИ (в случае, если одна из сторон сделки является налогоплательщиком указанного налога и предметом сделки является добытое полезное ископаемое, признаваемое для налогоплательщика объектом налогообложения налогом на добычу полезных ископаемых, при добыче которых налогообложение производится по налоговой ставке, установленной в процентах);

4) по НДС (в случае, если одной из сторон сделки является организация (индивидуальный предприниматель), не являющаяся (не являющийся) налогоплательщиком налога на добавленную стоимость или освобожденная (освобожденный) от исполнения обязанностей налогоплательщика по НДС).

Если в результате трансфертного ценообразования окажутся заниженными НДС, налог на прибыль, НДПИ или НДФЛ, то налоговый орган доначислит налоги с пенями и штрафами.

Порядок определения цен для целей налогообложения

При проведении налогового контроля за ценами в контролируемых сделках цены в анализируемых сделках необходимо сравнить с ценами, которые применяются для целей налогообложения.

Цены, которые рассчитываются для целей налогообложения определяются на основании методов, указанных в п. 1 ст. 105.7 НК РФ:

Методы, регулирующие процесс трансфертного ценообразования

В гл. 14.3 НК РФ рассмотрены общие положения, касающиеся методов определения рыночных цен, порядок расчета интервала рентабельности, описаны способы и условия применения всех методов.

В частности, НК РФ установлены методы ТЦО в целях налогообложения, которые должны быть использованы ФНС России и ее территориальными органами при налоговом контроле в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами:

1) метод сопоставимых рыночных цен;

2) метод цены последующей реализации;

3) затратный метод;

4) метод сопоставимой рентабельности;

5) метод распределения прибыли;

6) метода цены независимой оценки.

Данный перечень является исчерпывающим, однако приоритет отдан методу сопоставимых рыночных цен.

Применение данного метода обязательно: для определения соответствия цены, примененной в контролируемой сделке, если на соответствующем рынке существует хотя бы одна сопоставимая сделка, предметом которой являются идентичные либо однородные товары (работы, услуги); при наличии достаточной информации о контролируемой сделке.

Однако допускается, что, если применение метода сопоставимых рыночных цен невозможно либо оно не позволяет обоснованно сделать вывод о соответствии или несоответствии цен, примененных в сделках, рыночным ценам, для целей налогообложения применяются другие методы, например те, которые с учетом фактических обстоятельств и условий контролируемой сделки дают возможность наиболее обоснованно судить о соответствии или несоответствии цены, примененной в сделке, рыночной цене.

Причем допустимо использование комбинации двух и более методов.

При этом в отношении остальных методов будет действовать принцип выбора «лучшего метода», т.е. такого, который с учетом фактических обстоятельств и условий сделки позволит сделать наиболее обоснованный вывод о соответствии примененной цены рыночной цене.

При выборе метода должны учитываться полнота и достоверность исходных данных, а также обоснованность корректировок, осуществляемых в целях обеспечения сопоставимости сделок с анализируемой сделкой.

Очередность применения методов определения цен

1) Приоритетные методы применяются в первую очередь вне зависимости от желания налогоплательщика или налогового органа:

— метод сопоставимых рыночных цен является приоритетным во всех случаях, за исключением сделок по покупке товаров для целей их перепродажи без переработки в адрес невзаимозависимых лиц;

— метод цены последующей реализации является приоритетным по сделкам покупки товаров для целей их перепродажи без переработки в адрес невзаимозависимых лиц;

2) Если нельзя применить приоритетный метод, то применяется метод цены последующей продажи или затратный метод в зависимости от того, какой из этих методов с учетом фактических обстоятельств и условий контролируемой сделки позволяет наиболее обоснованно сделать вывод о соответствии или несоответствии цены, примененной в сделке, рыночным ценам;

3) Если нельзя применить метод цены последующей продажи или затратный метод, то используется метод сопоставимой рентабельности;

4) Если нельзя применить метод цены последующей продажи, затратный метод или метод сопоставимой рентабельности, то используется метод распределения прибыли;

5) Если по разовой сделке нельзя применить вышеназванные методы, то используется метод цены независимой оценки.

Как оценить вклад каждого участника в получении общей прибыли и установить справедливые внутренние цены?

Как проанализировать маржинальные затраты при неполной загрузке производства?

Как оптимизировать соотношение маржинальных и постоянных затрат с переменными объемами выпуска продукции?

Трансфертная цена — это цена, по которой один центр ответственности передает свою продукцию или услугу другому центру по внутренней расчетной цене. А само трансфертное ценообразование — это процесс установления внутренних цен между сегментами одного предприятия. В его основе лежит принцип установления таких трансфертных цен, которые бы обеспечивали организации максимально возможный маржинальный доход.

По этому критерию можно устанавливать справедливые трансфертные цены между подразделениями, которые к тому же позволят объективно оценить эффективность функционирования каждого центра ответственности организации.

Существуют разные способы принятия управленческих решений на базе принципов трансфертного ценообразования. Рассмотрим некоторые из них.

Трансферты на базе рыночных цен

Когда продукт передается между взаимозависимыми подразделениями (центрами ответственности) по рыночной цене, можно объективно оценить работу каждого из них.

К сведению

Этот метод применяется в децентрализованных производствах, когда отдельные подразделения относительно свободны в выборе внутренних или внешних покупателей и продавцов, например, когда полуфабрикаты не только передаются в следующий передел, но и реализуются на сторону.

В трансфертном ценообразовании всегда участвуют две или более передающие стороны: центр ответственности, передающий свою продукцию (услугу) другому подразделению, и центры ответственности, принимающие и потом передающие ее другим подразделениям для последующей переработки и потребления.

При этом в случае формирования трансфертных цен на базе рыночных всем участникам предоставляется право взаимодействовать с внешними продавцами и покупателями.

Что имеется в виду? Подразделение приобретает продукцию (услугу) внутри компании до тех пор, пока ее цена (или себестоимость) не превышает существующие рыночные цены. Если же передающее подразделение завышает рыночные цены, то покупающий продукцию (услугу) центр ответственности может приобрести ее на стороне.

Таким образом, передающим подразделениям невыгодно завышать свои цены или себестоимость на выполненную ими работу, услугу или продукцию. Следовательно, рыночная трансфертная цена помогает оценить вклад каждого отделения в общую прибыль компании.

Пример 1

Предприятие изготавливает и продает шарикоподшипники для грузовых автомобилей.

Чтобы повысить эффективность работы, руководство решило выделить три центра ответственности:

  • прокатный цех (изготавливает стальные заготовки — штамповки);
  • механосборочный цех (занимается чистовой обработкой и сборкой);
  • общее подразделение (хранит, транспортирует и продает готовую продукцию).

Полная себестоимость единицы продукции (шарикоподшипников) распределена по центрам ответственности следующем образом:

  • заводской передел по изготовлению штамповок (включая стоимость материалов) — 1500 руб.;
  • механическая обработка и сборка конечных деталей — 2000 руб.;
  • хранение, транспортировка и продажа продукции – 500 руб.

Итого: 4000 руб.

Оптовые цены на внешнем рынке на данную продукцию составляют не более 3900 руб./шт. Выше этой цены данную продукцию никто не купит.

Следовательно, продавая по рыночной цене, компания даже не окупит продукцию по себестоимости. Чистый убыток на каждую единицу продукции составит:

3900 – 4000 = –100 руб.

Менеджерам по управлению из первого подразделения удалось найти поставщика (изготовителя), продающего стальные заготовки (штамповки) на 200 руб. дешевле — по цене 1300 руб./шт. Если закупить их для дальнейшей передачи в механосборочный цех, отпадет надобность в использовании прокатного цеха.

Но при замене заводского передела на приобретение готовых полуфабрикатов никто не отменяет постоянных общепроизводственных расходов по этому цеху. Они необходимы для поддержания этого цеха в работоспособном состоянии.

Примем их в размере 50 руб. в расчете на единицу продукта. В этом случае себестоимость производства шарикоподшипников составит:

1300 + 50 + 2000 + 500 = 3850 руб.

И тогда компания может даже получить небольшую конечную прибыль:

3900 – 3850 = 50 руб.

Чтобы распределить эту прибыль между всеми участниками, оценим их вклад с помощью коэффициентов весомости. Самый простой вариант расчета этих коэффициентов — пропорционально себестоимости изготовления единицы продукта по каждому центру.

Для первого центра получим:

1350 / 3850 = 0,3506, или 35,06 %.

Для второго центра:

2000 / 3850 = 0,5195, или 51,95 %.

И наконец, для третьего центра:

500 / 3850 = 0,1299, или 12,99 %.

Отсюда распределение прибыли по всем трем центрам будет таким:

П1 = 50 руб. × 35,06 % = 17,53 руб.;

П2 = 50 руб. × 51,95 % = 25,98 руб.;

П3 = 50 руб. × 12,99 % = 6,49 руб.

Итого: 50 руб.

При подсчете последующих трансфертных цен надо учесть еще одно обстоятельство. Себестоимость единицы продукции для них должна включать в себя не только собственную себестоимость по данному подразделению, но и трансфертную цену, по которой продукция передается из предыдущего центра.

Поэтому для второго центра (механосборочный цех) формула расчета будет такой:

Ц2 = Ц1 + С2 + П2 = 1367,53 + 2000 + 25,98 = 3393,51 руб.

Расчет последней цены — для третьего центра (хранения и продаж) — является проверочным. Она должна совпадать с рыночной ценой конечного продукта (3900 руб./шт.), которая использовалась при расчете общей прибыли компании по данному продукту. Итак:

Ц3 = Ц2 + С3 + П3 = 3393,51 + 500 + 6,49 = 3900 руб.

Это и есть ранее назначенная цена реализации единицы продукции, что и требовалось доказать.

Если найти поставщика (производителя) с более выгодными ценами на заготовки не получилось, придется искать внутренние резервы по снижению издержек производства и продаж.

Пример 2

Воспользуемся исходными данными предыдущего примера.

Руководство компании (холдинга) предложило всем подразделениям (центрам ответственности) подумать, как снизить свои издержки, чтобы получить прибыль в расчете на единицу продукции. Взамен была обещана премия в соответствии с вкладом в общее дело.

В результате проведенных мероприятий удалось снизить общую себестоимость единицы продукции с 4000 до 3835 руб. (табл. 1), т. е. примерно только на 4 %. Но этого оказалось достаточно, чтобы получить небольшуюя прибыль:

3900 – 3835 = 65 руб.

Таблица 1

Распределение коэффициентов весомости по центрам ответственности

Центры ответственности

Исходная себестоимость, руб./шт.

После мероприятий, руб./шт.

Абсолютное изменение, руб./шт.

Относительное изменение

Коэффициенты весомости

Прокатный цех

1500

1425

75

0,05

0,3571

Механосборочный цех

2000

1940

60

0,03

0,2143

Центр хранения и продаж

500

470

30

0,06

0,4286

Итого

4000

3835

165

0,14

1,0000

Необходимо распределить эту прибыль между всеми участниками в соответствии с их вкладом. Его можно оценить по процентному снижению себестоимости относительно базовых (исходных) величин (см. табл. 1).

Затем все эти относительные величины (или проценты) складываются и определяются коэффициенты весомости или важности путем деления относительных величин по каждому центру (5 %; 3 % и 6 %) на сумму этих изменений (14 %).

Вклад каждого участника трансфертной сделки в общую прибыль компании более справедливо оценивать по процентному изменению (снижению) слагаемых себестоимости по отдельным центрам ответственности, а не по их абсолютному изменению. Ведь чем меньше абсолютная величина себестоимости, тем в общем больше надо прилагать усилий, чтобы ее снизить.

В соответствии с полученными коэффициентами весомости прибыль распределили по центрам ответственности:

П1 = 65 руб. × 0,3571 = 23,21 руб.;

П2 = 65 руб. × 0,2143 = 13,93 руб.;

П3 = 65 руб. × 0,4286 = 27,86 руб.

Как видим, в соответствии с принятым решением прибыль отдельного центра тем выше, чем больше для него процент снижения себестоимости относительно своего базового уровня. Далее именно эти значения прибыли принимались компанией для установления всех трансфертных цен.

Так, для первого подразделения (прокатный цех) эта цена определялась на основе следующей формулы:

Ц1 = С1 + П1 = 1425 + 23,21 = 1448,21 руб.

В этой формуле слагаемые трансфертной цены — это себестоимость и прибыль, относящиеся к данному центру ответственности.

Определим трансфертную цену для второго центра:

Ц2 = Ц1 + С2 + П2 = 1448,21 + 1940 + 13,93 = 3402,14 руб.

В качестве проверки корректности проведенных расчетов подсчитаем и трансфертную цену для третьего центра ответственности:

Ц3 = Ц2 + С3 + П3 = 3402,14 + 470 + 27,86 = 3900 руб.

Как и предполагалось, она полностью совпадает с рыночной ценой реализации продукции (шарикоподшипников).

Как и в предыдущем примере, данный способ определения трансфертных цен представляет комбинацию из затратного и рыночного подхода. То есть, по существу, является смешанным способом ценообразования, так как здесь одновременно участвуют два показателя — себестоимость и рыночная цена.

Оценка работы по трансфертным ценам подразделений торговых организаций имеет свои особенности.

Пример 3

В начале текущего года крупный холдинг — производитель меда, варенья, джема и других сладостей, приобрел супермаркет.

Теперь эти продукты:

1) могут продаваться (как и раньше) сторонним покупателям непосредственно со склада по оптовым ценам;

2) передаваться в супермаркет, который будет реализовывать эти продукты населению по розничным ценам.

В последнем случае центры продаж должны договариваться о цене передачи продукции на реализацию.

Речь идет о продаже джема. Себестоимость изготовления 1 банки джема — 30 руб.

Кроме того, при передаче этих банок в супермаркет у первого центра, назовем его департаментом оптовых цен (ДОЦ), возникают расходы на транспортировку — 2 руб. на каждую банку джема.

Средняя оптовая цена реализации 1 банки первым центром — 50 руб.

Здесь возможны две ситуации.

Ситуация 1

Спрос на джем стабильно высокий. Первый центр (ДОЦ) не имеет залежавшихся запасов.

В этом случае минимальная трансфертная цена для передачи в ДРЦ составляет 52 руб. Это сумма рыночной цены реализации плюс транспортные издержки (50 + 2). Отсюда прибыль для ДОЦ на каждую банку джема — 20 руб. (52 – 32).

Эта трансфертная цена может быть принята или отклонена руководством супермаркета — департаментом розничных цен в зависимости от того:

  • какова будет возможная цена продажи джема в розницу;
  • по какой цене можно будет приобрести джем у сторонних поставщиков.

Например, цена 1 банки джема в розницу — 75 руб. Тогда в целом это будет выгодно ДРЦ (супермаркету) — он получит прибыли 23 руб. (75 – 52). Общая прибыль на каждую банку для холдинга составит 43 руб. (20 + 23).

Но это в случае, если другой поставщик не предложит для ДРЦ джем по более выгодной цене, например, по 47 руб. за банку. Тогда руководство ДРЦ будет настаивать на снижении трансфертной цены также до 47 руб. В противном случае супермаркет может отказаться от сделки с ДОЦ.

Если же ДОЦ согласится с предложением супермаркета, его прибыль уменьшится до 15 руб. (47 – 32). Напротив, величина прибыли ДРЦ повысится до 28 руб. (75 – 47).

А вот общая прибыль холдинга не изменится — останется в размере 43 руб. (15 + 28). То есть общая прибыль будет перераспределена в пользу супермаркета.

Обратите внимание!

Общий размер прибыли холдинга или компании не зависит от результатов переговоров между центрами ответственности по цене передачи конкретного продукта, а определяется конечной ценой реализации продукции третьим лицам.

Ситуация 2

Спрос на джем в ДОЦ очень низкий, отсюда значительные старые (залежавшиеся) запасы джема.

В этом случае минимальная трансфертная цена для передачи в ДРЦ будет равна 32 руб. (себестоимость + транспортные издержки для передачи в супермаркет = 30 + 2), поскольку в противном случае джем будет не реализован и холдинг в целом понесет убытки.

Однако чтобы совсем уж не ущемлять интересы первого центра (ДОЦ), окончательная цена передачи может быть определена в ходе переговоров между обоими департаментами. Причем чем выше цена передачи, тем больше будет прибыль ДОЦ и тем меньше прибыль супермаркета (ДРЦ).

Если переговоры не принесут результата, должно вмешаться высшее руководство холдинга и установить справедливую цену передачи для обеих сторон.

Например, вина ДОЦ в плохой реализации джема прямо не доказана. Тогда руководство холдинга предлагает распределить общую прибыль на единицу продукта, например, в отношении 2/3 к 1/3 в пользу супермаркета. В этом случае прибыль ДОЦ составит примерно 14 руб. (43 × 1/3), прибыль ДРЦ — 29 руб. (43 × 2/3).

Отсюда трансфертные цены распределятся следующим образом.

Цена передачи от первого центра ко второму определяется суммой трех слагаемых: себестоимость изготовления джема (С1) + транспортные издержки (Стр) + прибыль первого дивизиона (П1) на единицу продукта (джема):

30 + 2 + 14 = 46 руб.

Выходная цена от второго дивизиона равна сумме цены передачи от ДОЦ и прибыли супермаркета по джему:

46 + 29 = 75 руб.

То есть равна выходной цене реализации, что и требовалось доказать.

В последнем случае при расчете мы основывались на экспертной оценке значимости отдельных подразделений или дивизионов компании.

Недостаток рыночного подхода в том, что в нем никак не отражены программы выпуска, либо объемы их продаж, а переменные и постоянные расходы ведут себя по-разному в зависимости от изменения многих параметров расчета. Поэтому рассмотрим другие методы расчета трансфертного ценообразования.

Трансферты на основе затрат предприятия

Данный подход используется в том случае, когда рынка для промежуточных продуктов нет либо он несовершенен, а предприятие-производитель располагает свободными производственными мощностями. Чаще всего здесь используются два метода ценообразования:

  • на основе маржинальных затрат;
  • на базе полных затрат.

Под маржинальными затратами обычно понимаются краткосрочные переменные расходы.

Подразделение, передающее свою продукцию по маржинальным затратам, работает с отрицательным финансовым результатом на сумму своих постоянных расходов. Это негативно сказывается на мотивации сотрудников данного подразделения (центра ответственности), поэтому в чистом виде этот способ применяется крайне редко. Чаще используется ценообразование на базе маржинальных затрат плюс надбавка или наценка к общим затратам.

Пример 4

В первом квартале текущего года в литейном цехе предприятия было произведено 1250 шт. заготовок шестерен для передачи их в механический цех для точной обработки. Во втором квартале в литейном цехе удалось снизить удельные переменные издержки с 160 руб./шт. до 150 руб./шт. Но при этом произвели меньшее количество заготовок шестерен — всего 1000 шт. Постоянные затраты не изменились (табл. 2).

Таблица 2

Влияние маржинальных затрат на трансфертное ценообразование

Показатели

I квартал

II квартал

III квартал

Объем производства, шт.

1250

1000

1500

Переменные расходы, руб./шт.

160

150

150

Всего переменных расходов, руб.

200 000

150 000

225 000

Постоянные затраты, руб.

50 000

50 000

50 000

Всего расходов, руб.

250 000

200 000

275 000

Полные расходы на ед. продукции, руб./шт.

200

200

183,33

Трансфертная цена (Кнац =1,1), руб./шт.

220

220

201,67

Как видим, полные расходы на единицу продукцию не изменились — 200 руб./шт. И все потому, что при снижении загрузки литейного цеха постоянные издержки на единицу продукции повышаются. Действительно, для I квартала они составят 40 руб./шт. (50 000 руб. / 1250 шт.), а для II квартала больше — 50 руб./шт. (50 000 руб. / 1000 шт.).

Обратите внимание!

При снижении объема производства постоянные издержки в расчете на единицу продукции увеличиваются. Это своего рода плата за недоиспользование производственных мощностей предприятия.

Отсюда передача изделия между цехами по-прежнему осуществляется по одинаковой трансфертной цене (с наценкой в 10 %) — 220 руб./шт. И это несмотря на то, что эффективность литейного цеха в смысле снижения своих переменных затрат возросла.

Тут надо разбираться, кто виноват в неполной загрузке этого цеха: плохо сработали снабженцы, не поставив вовремя требуемые материалы для литья заготовок шестерен, либо снизился спрос на эту продукцию. Тогда это вина менеджеров по продажам, не сумевшим вовремя найти покупателей.

Если же в третьем квартале объем производства возрастет свыше планового выпуска, то все встанет на свои места — трансфертная цена снизится с 220 руб./шт. до 201,67 руб./шт.

Ценообразование на основе полных затрат плюс наценка используется в случаях с переменными объемами выпуска продукции, когда одновременно изменяются постоянные затраты на единицу производимой продукции.

Пример 5

Компания имеет два относительно независимых подразделения (цеха). Данные по их работе представлены в табл. 3.

Цех A производит микросхемы для электронных мониторов видеонаблюдения за технологическими процессами на крупных промышленных предприятиях. Затем эту продукцию забирает цех B для общей сборки и тестирования мониторов (вариант 1 в табл. 3).

Таблица 3

Влияние соотношения переменных и постоянных затрат на трансфертные цены

Показатели

Вариант 1

Вариант 2

Вариант 3

Вариант 4

A

B

B

A

B

B

Объем производства, шт./мес.

100

100

100

200

200

200

Переменные расходы, руб./шт.

6000

11200

10 000

6000

11 200

10 000

Постоянные расходы, руб./шт.

2000

3000

5000

1000

1500

2500

Всего расходов, руб./шт.

8000

14200

15 000

7000

12 700

12 500

Плановая прибыль, руб./шт.

1200

2130

1330

2200

3630

3830

Трансфертная цена, руб./шт.

9200

16330

16 330

9200

16 330

16 330

Цех A имеет возможность продавать начинку мониторов (микросхемы) непосредственно на внешнем рынке с плановой наценкой на общие затраты 15 %. Отсюда плановая прибыль — 1200 руб./шт. (8000 × 0,15).

С учетом этой прибыли трансфертная цена для передачи продукта в цех B соответственно составит 9200 руб./шт. Эта цена войдет в состав переменных расходов для цеха B.

Собственные маржинальные издержки цеха B — 2000 руб./шт.

Тогда всего переменные издержки на единицу продукции составят 11 200 руб./шт. (9200 + 2000).

Плановая прибыль на готовое изделие также составляет 15 % от всех расходов, или 2130 руб./шт. (14 200 × 0,15). Соответственно выходная трансфертная цена — 16 330 руб./шт.

Анализ данной ситуации — продажа микросхем на внешнем рынке либо готовых изделий в целом (мониторов) — показывает следующее:

  • в первом случае компания получила бы прибыль в размере 120 тыс. руб. в месяц (1200 руб. × 100 шт.);
  • во втором случае прибыль гораздо больше — 213 тыс. руб. (2130 × 100 шт.). То есть недополученная прибыль при продаже непосредственно микросхем по сравнению с реализацией готовых изделий составит 93 тыс. руб. (213 – 120).

Это и есть альтернативные затраты, или упущенная выгода. С этой точки зрения выгоднее продавать уже готовые изделия (мониторы). Однако по мере изменения переменных расходов в сторону увеличения либо уменьшения воздействие трансфертных цен на покупающее подразделение (цех B) также может меняться.

Казалось бы, цех B «сэкономил» на каждой микросхеме 1200 руб. (11 200 – 10 000). Однако постоянные накладные, коммерческие и административные расходы по цеху A никуда не делись и должны включаться в себестоимость готовой продукции по цеху B уже в размере 5000 руб./шт. (2000 + 3000).

Отсюда себестоимость изготовления мониторов по сравнению с вариантом 1 стала дороже на 800 руб./шт. (15 000 – 14 200).

В этом случае опять же упущенная выгода. В расчете на месячный выпуск — уже 80 тыс. руб. (800 руб. × 100 шт.).

Но так бывает не всегда. Если объем производства увеличивается, затраты в себестоимости продукта перераспределяются — уменьшаются постоянные издержки на единицу продукции. И тогда уже можно даже получить определенный выигрыш от покупки комплектующих изделий (микросхем) на стороне.

Компания имеет возможность на тех же производственных площадях увеличить выпуск микросхем и, соответственно, готовых изделий (мониторов) в 2 раза (вариант 3). В этом случае переменные издержки на единицу продукции не изменятся. А вот постоянные затраты на каждую единицу должны уменьшиться также в 2 раза.

Подсчитаем сначала полные постоянные затраты по варианту 1:

  • цех A: 2000 руб./шт. × 100 шт. = 200 000 руб.;
  • цех B: 3000 руб./шт. × 100 шт. = 300 000 руб.

Отсюда на единицу продукции при новом объеме выпуска (200 шт./мес.) они составят:

  • цех A: 200 000 руб. / 200 шт. = 1000 руб./шт.;
  • цех B: 300 000 руб. / 200 шт. = 1500 руб./шт.

При увеличении объема выпуска в 2 раза по сравнению с исходным вариантом плановая прибыль может быть повышена на 1500 руб./шт. (3630 – 2130).

Обратите внимание!

С ростом объема производства роль переменных расходов в себестоимости единицы продукции возрастает, а значимость постоянных затрат, соответственно, падает.

Рассматривая предыдущий вариант, можно отметить, что это еще не предел в плане снижения себестоимости продукции. Если теперь покупать комплектующие изделия на стороне (вариант 4), то себестоимость готовой продукции на единицу выпуска будет меньше на 200 руб. (12 700 – 12 500).

В последнем случае (вариант 4) доля переменных издержек в общей структуре затрат падает быстрее. Так, для варианта 3 эта доля затрат составляет 88,19 % (11 200 / 12 700), а для последнего варианта она снижается ровно до 80 % (10 000 / 12 500).

Важно!

Формирование трансфертного ценообразования с учетом важности в первую очередь переменной составляющей себестоимости продукции позволяет повысить совокупный доход или прибыль предприятия.

Понятие трансфертного ценообразования появилось еще в начале двадцатого века в условиях формирования рыночных отношений.

История возникновения

С развитием капитализма постепенно вырабатывались общие подходы в определении окончательной стоимости при сделке. В момент, когда общий рост компаний и их выход на международные рынки нашли свое отражение в активном формировании корпораций и холдингов, выработались определенные правила, и появилось такое понятие, как трансфертное ценообразование.

Первой страной, которой еще в середине прошлого века на законодательном уровне удалось закрепить основные положения данного процесса, является США. Многие государства, в том числе и Россия, гораздо позднее закрепили свои нормы трансфертного ценообразования, основываясь на опыте Соединенных Штатов. В нашей стране это понятие получило свое развитие после распада СССР, а именно с появлением рыночных отношений в экономике в девяностых годах двадцатого века.

Что означает трансфертное образование цен

Данное понятие представляет самую оптимальную систему для минимизации налогового бремени. Причем используют ее не только крупные налогоплательщики, но и представители среднего и малого бизнеса.

В условиях рыночных отношений между контрагентами оплата за товары, работы и услуги осуществляется в рамках договоров по рыночным ценам. Но так бывает не всегда. Для оптимизации налогообложения некоторые контрагенты устанавливают свои внутренние (трансфертные) цены, что помогает в значительной степени экономить на налогах.

Любой вид экономической деятельности направлен на получение прибыли, то есть на обогащение. Действуя в рамках закона, компании стремятся получить еще больший размер прибыли за счет сокращения налогового бремени.

Понятие трансфертной цены

Это цена, сформированная по субъективным характеристикам, позволяющая управлять и перераспределять как доходы, так и расходы «связанных» между собой контрагентов. Она может быть использована внутри зависимых компаний, таких как холдинги и корпорации, а также между филиалами и структурными подразделениями внутри фирмы.

Особенности трансфертного образования цен в РФ

Различные схемы «переводного» ценообразования, конечно, не устраивают государство, основной функцией которого является собираемость налогов в бюджет. Поэтому для осуществления должного контроля был принят Федеральный закон (№ 227-ФЗ от 18. 07. 2011 г.), регулирующий данный процесс, который вступил в силу с 1 января 2012 года (редакция от 05. 04. 2013 г.), и раздел V.1 НК РФ. В них раскрывается основное понятие в рамках контролируемых сделок трансфертного ценообразования в РФ.

Взаимозависимые лица предполагают прямое или косвенное участие как физических, так и юридических лиц в составе структуры другой организации (не менее 25%) или управленцев (не менее 50%). Это может быть единственный единоличный исполнительный орган, а также ближайшие родственники, опекуны и подопечные. Операции между взаимозависимыми лицами регулируются ст. 105.3 НК РФ.

Для данного процесса в законодательстве РФ предусмотрены следующие способы, прописанные в статьях НК РФ (ст. 105.7-105.13):

  • Метод сопоставимости рыночных цен является традиционным и основывается на валовой прибыли. В силу того, что до сих пор не выработана единая позиция налоговиков и налогоплательщиков о том, какие цены нужно брать в расчет, возникают постоянные споры. Судебная практика по данному вопросу тоже неоднородна. Перед началом использования нужно проанализировать цены внутри компании с аналогичными ценами среди несвязанных лиц.
  • Затратный метод ценообразования осуществляется с учетом затрат. Величина рентабельности должна находиться в пределах определенного интервала, тогда цена со стороны контролирующих органов будет признана рыночной. Если значение установится за пределами минимума, тогда цена будет рассчитана по фактическим затратам при условии рентабельности затрат по наименьшему значению интервала.
  • Метод последующей реализации основывается на сравнении валовой рентабельности с учетом рыночного интервала в результате перепродажи.
  • Метод сопоставимой рентабельности означает сопоставление операционной рентабельности с учетом рыночного интервала.
  • Метод распределения прибыли. Полученная прибыль сопоставляется и распределяется между всеми участниками сделки пропорционально: вкладу в совокупную прибыль, распределению доходности и распределению между сторонами. Допускается комбинирование методов.

Виды компаний, на которые распространяется действие ФЗ № 227

В рамках действующего законодательства можно выделить следующие виды компаний:

  • Организации, имеющие непосредственную связь, то есть взаимозависимые, которые могут повлиять не только на результат, но и на сам процесс деятельности.
  • Организации, осуществляющие сделки, которые приравниваются к взаимозависимым. Сюда относятся формальные посредники, операции на биржах и сделки с нерезидентами.

Цели использования трансфертных цен

Основные цели трансфертного ценообразования – перемещения налогооблагаемой базы с помощью аффилированных лиц в компании, зарегистрированные в зонах с наиболее благоприятным налоговым режимом. Такую процедуру можно осуществить изменением цены сделки.

С развитием производства, появлением крупных налогоплательщиков и выходом их на международный уровень стало актуальным трансфертное ценообразование.

Примеры:

  • Две дочерние компании Х и Y в разных странах осуществляют деятельность. В стране Y действует более благоприятный налоговый климат. Отрегулировав цену в стране Y на увеличение, при реализации товаров в страну X можно занизить сумму налога. В компании Х произойдет явное занижение налогооблагаемой прибыли.
  • Для дочерних компаний Х и Y осуществляют деятельность в разных странах, и в одной из них (Y) на законодательном уровне установлены дополнительные налоги на перевод капитала. Следовательно, прибыль можно перенаправить в страну Х. Для этого нужно увеличить цены в компании Y.

С точки зрения контролирующего органа, цели направлены на следующее:

  • препятствие использованию трансфертных цен для уклонения от уплаты налогов;
  • противодействие их использования в целях вывода денег за пределы страны.

Задачи трансфертных ценообразований

Особенность разработки подобных цен заключается в едином подходе руководящего состава и несколько отличается от обычного образования цены.

Выполняются следующие задачи:

  • Возможность регулировать процесс распределения или перераспределения прибыли между структурными подразделениями компании (дочерние и головные).
  • Сокращение не только налоговых, но и таможенных платежей.
  • Уменьшение рисков компаний.
  • Возможность распределить рынки сбыта и оказывать влияние на международных рынках между своими структурными подразделениями.
  • Способность намеренно занижать часть прибыли в дочерних компаниях, чтобы избежать повышения зарплат сотрудникам в случае отдельных требований.

Данные сделки не распространяются на имущественные права, интеллектуальную деятельность и информацию. Объектом контроля являются товары, работы, услуги. Такие операции существуют в целях оптимизации налогообложения с точки зрения пополнения в бюджет.

Особенности налогообложения

Налогообложение трансфертного ценообразования обладает определенными свойствами. Если в сделке фактическая цена не соответствует параметрам рыночной, то, в соответствии с законодательством РФ, налогоплательщик имеет право самостоятельно определять ее размер. Главное, чтобы подобные расчеты не повлекли за собой занижение налогов или увеличение издержек. Это, естественно, вызовет интерес со стороны проверяющих органов. В случае обнаружения ошибки налогоплательщик должен внести необходимые корректировки, подать уточняющую налоговую декларацию с обязательным приложением пояснения, на основании чего можно идентифицировать определенную сделку.

Трансфертное ценообразование и налоговый контроль

Ежегодно до 20 мая организации обязаны отчитаться в налоговой инспекции, подав соответствующее уведомление, которое должно содержать подробную информацию обо всех сделках, имеющих статус контролируемых. Данное уведомление обязаны подать все участники сделки. Таким образом, осуществляется двойной контроль. Проверяющие органы могут самостоятельно проверить наличие подобных сделок.

Для осуществления контроля со стороны налоговиков достаточно наличия самого факта совершения сделки, подпадающей под статус контролируемой. Главная цель данной проверки – выявить соответствие или несоответствие уровню рыночных цен при осуществлении операции.

Выход на международный рынок

Международное трансфертное ценообразование получило активное развитие в 60-х годах прошлого столетия. Некоторые крупнейшие компании, имеющие статус транснациональных, разработали более тонкий и цивилизованный способ «ограбления» бывших колониальных государств, которые к этому периоду получили свою независимость. Цены на покупку сырья в данных странах были намеренно низкие.

В мировой экономике разработаны общепринятые международные принципы, документы, пособия. Они носят рекомендательный характер и помогают решить многие вопросы в сфере трансфертного ценообразования.

Каждая страна вправе самостоятельно определять контроль и корректировку трансфертных цен. Причем достаточно очевидным становится тот факт, когда процесс проведения корректировки вышеуказанных цен проверяемой компании проводится со стороны контролирующих органов двух стран (на основании сданной отчетности). Если такие процедуры не выполняются, то контролируемая организация оказывается в ситуации двойного налогообложения. По законодательству РФ, компетентные органы могут поступить следующим образом:

  • снять все требования;
  • пойти на риск и прекратить деятельность компании, изъяв уже вложенные инвестиции и отказав новым.

В данной ситуации важным является оказание содействия в процедуре корректировки трансфертной цены между контролирующими органами разных стран. Для любого государства на международной арене приоритетным является доходность собственного бюджета. Поэтому возникает вопрос: насколько готовы страны к сотрудничеству в процессе формирования трансфертного ценообразования?

В последнее время наметилась тенденция вмешательства проверяющих органов в трансфертный процесс. Подобные действия налоговиков провоцируют риски трансфертного ценообразования, которые:

  • увеличивают затраты, связанные с проведением встречной контролирующей функции органов;
  • могут провоцировать риск двойного налогообложения;
  • втянут в судебные разбирательства и издержки;
  • понесут финансовые потери в случае проведения корректировок по инициативе другого государства.

Вообще наметившиеся тенденции внимания со стороны фискальных органов выработали определенные механизмы регулирования, благодаря которым удается не только повысить доходную часть бюджета, но и укрепить налоговую систему в стране.

Добавить комментарий

Ваш адрес email не будет опубликован. Обязательные поля помечены *