Вознаграждение экспедитора

Перед изучением Обзора рекомендуем предварительно ознакомиться с его оглавлением.

I. Основные положения о договоре транспортной экспедиции

I. Основные положения о договоре транспортной экспедиции

В соответствии с пунктом 1 статьи 801 Гражданского кодекса РФ по договору транспортной экспедиции одна сторона (экспедитор) обязуется за вознаграждение и за счет другой стороны (клиента-грузоотправителя или грузополучателя) выполнить или организовать выполнение определенных договором экспедиции услуг, связанных с перевозкой груза.
Таким образом, предметом договора транспортной экспедиции являются юридические и фактические действия экспедитора, составляющие услуги по организации перевозки груза, подразделяемые на основные и дополнительные услуги. К основным услугам относятся обязанности экспедитора организовать перевозку груза транспортом и по маршруту, избранными экспедитором или клиентом, заключить от имени клиента или от своего имени договор (договоры) перевозки груза, обеспечить отправку и получение груза, а также другие обязанности, связанные с перевозкой. В качестве дополнительных услуг договором транспортной экспедиции может быть предусмотрено осуществление таких необходимых для доставки груза операций, как получение требующихся для экспорта или импорта документов, выполнение таможенных и иных формальностей, проверка количества и состояния груза, его погрузка и выгрузка, уплата пошлин, сборов и других расходов, возлагаемых на клиента, хранение груза, его получение в пункте назначения, а также выполнение иных операций и услуг, предусмотренных договором (абзацы 2, 3 пункта 1 статьи 801 ГК РФ).
В связи с изложенным договоры транспортной экспедиции могут принципиально отличаться содержанием обязанностей экспедитора друг от друга. Так, выделяются договоры о транспортно-экспедиционном обеспечении доставки груза получателю, о транспортно-экспедиционном обеспечении завоза (вывоза) грузов со станций железных дорог, в порты (на пристани) и аэропорты, об отдельных транспортно-экспедиционных операциях и услугах.
Общим для всех этих видов договоров является то, что действия экспедитора по выполнению или организации выполнения услуг во всех случаях связаны с перевозкой груза.

Сторонами данного договора являются экспедитор и клиент. В роли экспедитора могут выступать специализированные организации, индивидуальные предприниматели, осуществляющие транспортно-экспедиционное обслуживание, сам перевозчик (пункт 2 статьи 801 ГК РФ). Клиентом же в договоре транспортной экспедиции является либо грузоотправитель, либо грузополучатель.
Отношения между экспедитором и клиентом регулируются не только ГК РФ, но и Федеральным законом от 30.06.2003 N 87-ФЗ «О транспортно-экспедиционной деятельности», Правилами транспортно-экспедиционной деятельности, утвержденными постановлением Правительства РФ от 08.09.2006 N 554, и самим договором транспортной экспедиции, условия которого не должны противоречить положениям указанных актов (пункт 3 статьи 801 ГК РФ).
Договор транспортной экспедиции заключается в письменной форме (пункт 1 статьи 802 ГК РФ). При этом несоблюдение письменной формы договора транспортной экспедиции не лишает стороны права приводить письменные и другие доказательства (кроме свидетельских показаний) о заключении договора (статья 162 ГК). Такими другими доказательствами могут быть, в частности, экспедиторские документы, являющиеся неотъемлемой частью договора транспортной экспедиции (пункт 7 Правил N 554).
На основании пункта 5 Правил N 554 экспедиторскими документами являются:
поручение экспедитору (определяет перечень и условия оказания экспедитором клиенту транспортно-экспедиционных услуг в рамках договора транспортной экспедиции);
экспедиторская расписка (подтверждает факт получения экспедитором для перевозки груза от клиента либо от указанного им грузоотправителя);
складская расписка (подтверждает факт принятия экспедитором у клиента груза на складское хранение).
Кроме того, в доказательство совершения указанного договора заинтересованная сторона может представить доверенность, выданную экспедитору в связи с необходимостью для исполнения его обязанностей (пункт 2 статьи 802 ГК).
Положения ГК РФ об ответственности за нарушение договора транспортной экспедиции детализируются специальными нормами, предусмотренными главой 3 Закона N 87-ФЗ, посвященными ответственности как экспедитора, так и клиента.
Основными формами ответственности сторон за нарушение договора транспортной экспедиции выступают возмещение убытков (полное или частичное), взыскание неустойки (штрафа), возврат вознаграждения экспедитором.
Ниже приводится обзор выводов судов, изложенных в решениях конкретных дел, по спорным вопросам при заключении, исполнении и расторжении договора транспортной экспедиции, а именно:
— признание договора недействительным или незаключенным;
— неоплата, несвоевременная оплата услуг по перевозке груза;
— гибель, повреждение или недопоставка груза;
— споры о расторжении договора транспортной экспедиции;
— отграничение договора транспортной экспедиции от смежных гражданско-правовых договоров.

II. Выводы судов по вопросам, возникающим при заключении, исполнении и расторжении договоров транспортной экспедиции

Признание договора недействительным или незаключенным

1.1. Постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 14.01.2015 N 13АП-27739/2014 по делу N А56-53962/2014
Исковые требования:
ЗАО «Евросиб СПб — транспортные системы» (исполнитель) обратилось в суд с требованием о взыскании с ООО «Наше Дело Сервис» (клиента) задолженности по договору транспортной экспедиции, а также неустойки, расходов по оплате государственной пошлины, сославшись на просрочку оплаты со стороны клиента оказанных транспортно-экспедиционных услуг, о чем экспедитором были оформлены односторонние акты оказания услуг.
Решение суда:
В удовлетворении исковых требований отказано.
Позиция суда:
Отметив, что отношения между ЗАО «Евросиб СПб — транспортные системы» (исполнителем) и ООО «Наше Дело Сервис» (клиентом) не соответствуют правовой конструкции договора транспортной экспедиции, поскольку не содержат основного элемента: экспедитор-исполнитель не доказал участие в организации или в перевозке груза, а также приняв во внимание, что экспедиторские документы, оформляемые во исполнение пунктов 5-7 Правил транспортно-экспедиционной деятельности, утвержденных постановлением Правительства РФ от 08.09.2006 N 554, являются неотъемлемой частью договора транспортной экспедиции, а при отсутствии вышеуказанных документов договор экспедиции в части перевозки груза считается незаключенным в силу несоблюдения простой письменной формы договора (статья 802 ГК РФ), суд пришел к выводу о недоказанности исполнителем как экспедитором факта оказания спорных услуг.

1.2. Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 08.06.2015 N 04АП-1770/2015 по делу N А19-15241/2014
Исковые требования:
ООО «Региональный бизнес» (клиент) обратилось в суд к ОАО «Российские железные дороги» (экспедитору) с требованием о признании недействительными договоров транспортной экспедиции.
Решение суда:
В удовлетворении исковых требований отказано.

Позиция суда:
Вопреки позиции клиента (ООО «Региональный бизнес»), полагавшего, что по своему предмету и содержанию спорные договоры (предусматривающие погрузочно-разгрузочные работы и иные транспортно-экспедиторские операции с грузами истца, перевозимыми по железной дороге) не соответствуют статье 801 ГК РФ, Федеральному закону от 30.06.2003 N 87-ФЗ «О транспортно-экспедиционной деятельности», вследствие чего являются недействительными (ничтожными), суд отметил, что прямое несоответствие содержания спорных договоров и норм права, регулирующих транспортно-экспедиционную деятельность, из текста договоров не усматривается, при этом в силу статьи 421 ГК РФ, стороны могут заключить договор, как предусмотренный, так и не предусмотренный законом или иными правовыми актами, а согласно статье 431 ГК РФ буквальное значение условия договора в случае его неясности может быть установлено путем сопоставления с другими условиями и смыслом договора в целом, а также в соответствии с действительной общей волей сторон и их последующим поведением, и пришел к выводу об отсутствии у оспариваемых договоров признаков недействительности.

1. Возмещаемые затраты — обоснованные и документально подтвержденные затраты недропользователя, фактически произведенные им при выполнении работ в рамках заключенного контракта о разделе продукции в соответствии с программой работ и бюджетами, за исключением затрат, указанных в статье 313-1 настоящего Кодекса.
2. В состав возмещаемых затрат включаются следующие затраты:
1) произведенные недропользователем до вступления в силу контракта, в том числе:
на подготовку и разработку технико-экономического обоснования на стадии, предшествующей заключению контракта;
на оценку и разведку, произведенные до вступления в силу контракта и непосредственно связанные с его исполнением, которые должны быть отражены в смете затрат недропользователя на первый год работ по контракту;
2) фактически произведенные с даты вступления контракта в силу и в течение всего периода его действия, за исключением затрат, указанных в статье 313-1.
Административные расходы, связанные с выполнением контракта, в состав которых включаются расходы на оплату аренды офисов недропользователя, в том числе расположенных за пределами территории Республики Казахстан, расходы на их содержание, информационные и консультационные услуги, представительские расходы, расходы на рекламу и другие административные расходы по условиям контракта возмещаются в размере норматива, установленного контрактом, но не более одного процента от общей суммы расходов, возмещаемых недропользователю в отчетном периоде.
3. Возмещаемые затраты недропользователя уменьшаются на:
сумму операционных доходов, связанных с получением арендной платы за сдачу в аренду имущества, созданного либо приобретенного по контракту, за вычетом затрат, связанных с их получением;
сумму прочих доходов (неустойки (штрафа, пени) и других), полученных от деятельности в рамках контракта.
4. Если между недропользователем и Республикой Казахстан предусматривается возможность реализации доли государства по контракту о разделе продукции недропользователем вместе со своей продукцией, то затраты, связанные с такой реализацией и фактически понесенные недропользователем в соответствии с дополнительным соглашением между ним и компетентным органом , подлежат возмещению.
5. Возмещению подлежат фактически произведенные затраты без надбавок (аплифта).
Сноска. Статья 313 — в редакции Закона РК от 29 ноября 2003 года N 500 (вводится в действие с 1 января 2004 года). Внесены изменения — Законом РК от 13 декабря 2004 г. N 11 (порядок введения в действие см. статью 2).

Статья из журнала «ГЛАВНАЯ КНИГА» актуальна на 21 октября 2011 г.

Содержание журнала № 21 за 2011 г.Е.А. Федорцова, эксперт по бухгалтерскому учету и налогообложению

Несмотря на то что договор транспортной экспедиции прямо предусмотрен Гражданским кодексом, как только его не называют: и посредническим, и договором об оказании услуг. Но, конечно, дело тут не только в названии, но и в условиях самого договорач. 1 ст. 431 ГК РФ, которые могут влиять и на налогообложение операций по нему.

Посмотрим, каким же должен быть договор, по которому оказываются транспортно-экспедиционные услуги, чтобы налоговики не предъявили претензий по НДС ни к перевозчику, ни к заказчику.

Транспортная экспедиция и посредничество — в чем разница

Прежде всего определим, что представляет собой договор транспортной экспедиции и чем он отличается от других договоров.

По договору экспедитор обязуется выполнить или организовать выполнение определенных услуг, связанных с перевозкой груза. Причем он вовсе не обязан перевозить груз лично, а может лишь организовать перевозку. То есть экспедитор не обязательно должен быть и перевозчиком, он может нанять для перевозки третье лицо, действуя как от своего имени, так и от имени заказчикап. 1 ст. 801 ГК РФ.

Однако не надо путать договор транспортной экспедиции с посредническим (договором поручения, комиссии или агентским договором)п. 1 ст. 971, п. 1 ст. 990, п. 1 ст. 1005 ГК РФ. Ведь посредник, как правило, лишь берется найти для доверителя покупателя или продавца товаров и заключает с ним сделки, но сам услуги доверителю оказывает крайне редко.

В то же время нельзя приравнять договор транспортной экспедиции и к договору перевозки. Ведь предмет договора перевозки — исключительно доставка грузап. 1 ст. 785 ГК РФ. А транспортная экспедиция подразумевает оказание услуг, связанных с перевозкой груза. А это не только доставка груза, но и другие услуги, необходимые для его доставкип. 1 ст. 801 ГК РФ, в частности:

  • оформление документов на груз;
  • прохождение таможенных процедур;
  • уплата таможенных пошлин и сборов;
  • упаковка груза;
  • погрузка и разгрузка;
  • проверка количества и состояния товара после погрузки-разгрузки;
  • хранение товаров;
  • получение груза.

Именно поэтому транспортная экспедиция — самостоятельный вид договора, несмотря на его схожесть с другими. Он регулируется отдельной главой ГК РФгл. 41 ГК РФ. Дополнительно транспортно-экспедиционная деятельность регулируется отдельным ЗакономФедеральный закон от 30.06.2003 № 87-ФЗ «О транспортно-экспедиционной деятельности», предусматривающим, в частности, специальные документы, которые должен составлять экспедиторп. 2 ст. 2, п. 4 ст. 4 Федерального закона от 30.06.2003 № 87-ФЗ:

  • поручение экспедитору — «дополняет» договор, содержит условия выполнения услуг экспедитором;
  • экспедиторская расписка — составляется при получении груза, подтверждает, что груз экспедитором получен для перевозки;
  • складская расписка — составляется при получении груза на ответственное хранение.

Формы и порядок оформления этих документов утверждены Минтрансом Россиип. 5 Правил транспортно-экспедиционной деятельности, утв. Постановлением Правительства РФ от 08.09.2006 № 554; приложения к Приказу Минтранса России от 11.02.2008 № 23.

Таким образом, договор транспортной экспедиции нельзя приравнять к какому-нибудь договору, он уникален.

Транспортная экспедиция с точки зрения контролирующих органов и судов

Договоры транспортной экспедиции, по которым экспедитор только доставляет груз или только находит непосредственных перевозчиков, заключают редко. Гораздо чаще экспедитор оказывает заказчику дополнительные услуги, например производит погрузку, оформляет документы и т. п. И как раз в этом случае налоговики начинают трактовать такой договор так, как им удобно.

Международная экспедиция для экспедитора до и после 2011 г.

С этого года в НК РФ прямо указано, что услуги, оказываемые на основании договора транспортной экспедиции при организации международной перевозки, облагаются НДС по ставке 0%подп. 2.1 п. 1 ст. 164 НК РФ.

Однако не все услуги, оказываемые в рамках договора транспортной экспедиции, облагаются по ставке 0%. Перечень этих услуг дан в НК РФ, и он закрытый. И только по ним экспедитор может применять ставку 0%подп. 2.1 п. 1 ст. 164 НК РФ. Кроме того, не забудьте собрать необходимый пакет документов, подтверждающих право на применение нулевой ставкист. 165 НК РФ.

Но учтите: контролирующие органы настаивают на том, что по нулевой ставке облагаются только услуги, указанные в договоре транспортной экспедиции. И формально для этого есть повод, это следует из самой нормы НК РФподп. 2.1 п. 1 ст. 164 НК РФ. Если экспедитор произвел погрузочно-разгрузочные работы по отдельному договору, то по ним нельзя применить ставку 0%Письма Минфина России от 29.07.2011 № 03-07-08/244, от 13.05.2011 № 03-07-08/148. Иную точку зрения вам придется отстаивать в суде.

Что касается транспортно-экспедиторских услуг, которые вы оказывали до 01.01.2011, то здесь возможны проблемы. В ранее действовавшей редакции ст. 164 НК РФ прямого указания на то, что такие услуги облагаются НДС по ставке 0%, не было. Сам же договор международной экспедиции, как мы уже сказали, налоговики рассматривали как посреднический.

Но суды обычно поддерживали экспедиторов, указывая на то, что договор транспортной экспедиции — это самостоятельный вид договора и экспедиторские услуги, оказываемые в отношении экспортируемых товаров, облагаются НДС по ставке 0%, даже если они оказаны до 01.01.2011Постановления ФАС МО от 15.02.2008 № КА-А41/262-08, от 22.01.2008 № КА-А41/14327-07; Решение АС г. Москвы от 04.05.2008 № А40-53580/07-104-296.

«Внутренняя» экспедиция для экспедитора

Когда речь идет о внутренних перевозках, контролеры, наоборот, утверждают, что экспедитор посредником быть не может. И настаивают на включении в налоговую базу по НДС всех денег, полученных от заказчиков, в том числе подлежащих перечислению третьим лицам — непосредственным исполнителям услуг, а не только части, составляющей вознаграждение экспедиторап. 1 ст. 156 НК РФ.

Поэтому для того, чтобы не спорить с налоговиками по поводу налоговой базы по НДС, вместо договора транспортной экспедиции лучше заключить посреднический договор, если вы:

  • оказываете экспедиторские услуги на территории РФ;
  • все услуги для ваших заказчиков непосредственно выполняют третьи лица (вы сами ничего не перевозите, не грузите).

Тогда исчислять НДС, и без споров, вы будете только со своего вознагражденияп. 1 ст. 156 НК РФ. А счета-фактуры на стоимость перевозки и других сопутствующих услуг, полученные от непосредственных исполнителей, вы будете перевыставлять своим заказчикамп. 3, п. 11, п. 24 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж… утв. Постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 № 914; п. 2 Письма ФНС России от 04.02.2010 № ШС-22-3/85@.

Если же часть услуг вы оказываете сами, а для каких-то привлекаете третьих лиц — заключите отдельные договоры:

  • транспортной экспедиции — на услуги, оказываемые вами;
  • посреднический — на услуги, оказываемые третьими лицами.

Так вы избежите ненужных споров с контролирующими органами.

Если на все услуги уже заключен договор транспортной экспедиции, то в случае спора вам надо будет доказать, что по всем или каким-то отдельным услугам, оказываемым в рамках договора, вы выступаете как посредник, то есть:

  • сами услуги не оказываете, а только находите лиц, которые это сделают, и получаете за это вознаграждение (оно должно быть указано в договоре);
  • все затраты по этим услугам несет заказчик.

В этом случае в суде у вас есть шанс доказать, что вы должны исчислять НДС лишь с вознагражденияПостановления ФАС СЗО от 22.10.2009 № А56-55513/2008; ФАС ЦО от 03.09.2009 № А54-1111/2008С18; Девятнадцатого ААС от 19.10.2010 № А36-2127/2010; Двадцатого ААС от 26.03.2010 № А54-3115/2009С4.

Экспедиция для заказчика

Если вы заказываете международную перевозку, облагаемую НДС по ставке 0%, то заявлять к вычету вам нечего, в выставленном счете-фактуре налог будет равен нулю.

По «внутренней» же экспедиции вы получите от экспедитора:

С тем, что экспедитор вправе перевыставлять счета-фактуры по услугам, которые непосредственно оказаны третьим лицам, не спорит и МинфинПисьма Минфина России от 14.11.2006 № 03-04-09/20, от 30.03.2005 № 03-04-11/69.

***

Чтобы было меньше споров по транспортно-экспедиторским услугам, четче формулируйте условия договора. Тогда, даже если спор дойдет до суда, договор будет отличным доказательством вашей правоты. Ведь не стоит забывать, что дело не в названии договора, а в его сути.

Другие статьи журнала «ГЛАВНАЯ КНИГА» на тему «Документооборот»:

Е.Н. Шкадова, менеджер «ФБК Право»,
Е.Е. Петровская, ведущий консультант
департамента развития и стандартизации учетных процессов ФБК.

Источник: Электронный журнал «Финансовые и бухгалтерские консультации»

Транспортно-экспедиционная деятельность является достаточно отрегулированной сферой деятельности с точки зрения нормативно-правовой составляющей. Однако и здесь есть тонкие моменты, о которых участникам следует договориться «на берегу», потому что в дальнейшем решающее значение будут иметь именно положения договора. В частности, к таким моментам относится вопрос возмещаемых расходов по договору транспортной экспедиции.

Возьмем самую распространенную ситуацию: экспедитор заключил с клиентом договор транспортной экспедиции, по условиям которого экспедитор в качестве агента оказывает услуги, связанные с перевозкой грузов, включая поиск и предоставление подвижного состава третьих лиц. Для этих целей экспедитор заключает договор с неким агентом, который, в свою очередь, также за вознаграждение оказывает экспедитору услуги по подбору и предоставлению подвижного состава (например, вагонов), принадлежащего третьим лицам.

По результатам оказания услуг (отгрузка груза клиента) агент выставляет экспедитору счет, состоящий из двух частей: возмещаемых расходов за предоставление вагонов, принадлежащих третьим лицам, а также вознаграждения агента за поиск предоставленных вагонов.

А вот дальше экспедитору с клиентом необходимо решить, какие расходы и в каком составе следует перевыставлять на клиента. Тут возможны два подхода:

1) экспедитор перевыставляет счет агента в полном объеме на клиента в качестве возмещаемых расходов, а также дополнительно выставляет экспедиторское вознаграждение, предусмотренное договором транспортной экспедиции;

2) к возмещаемым расходам экспедитора могут быть отнесены только расходы агента за предоставление подвижного состава, принадлежащего третьим лицам, в то время как вознаграждение агента является прямым расходом экспедитора, формирующим себестоимость его услуг, и, следовательно, должно увеличивать вознаграждение экспедитора.

Действующее законодательство в сфере транспортно-экспедиционной деятельности по этому вопросу имеет самое общее регулирование. Согласно п. 2 ст. 5 Федерального закона от 30 июня 2003 г. № 87-ФЗ «О транспортно-экспедиционной деятельности» клиент обязан уплатить вознаграждение, причитающееся экспедитору, а также возместить понесенные им в интересах клиента расходы. Поэтому выбор соответствующего варианта как раз будет определяться исключительно условиями договора, а квалификация заключенного между сторонами договора будет обусловливать порядок бухгалтерского и налогового учета.

В настоящее время вопрос, является договор транспортной экспедиции самостоятельным видом договора или видом посреднического договора, весьма спорный. С одной стороны, судебная практика признает договор транспортной экспедиции самостоятельным видом услуг (см., например, Постановление Президиума ВАС РФ от 26 января 1999 г. № 5056/98, Определение ВАС РФ от 7 мая 2009 г. № ВАС-2785/09). С другой стороны, согласно позиции Минфина России отдельные элементы и условия договора транспортной экспедиции аналогичны посредническому договору (письма от 10 января 2013 г. № 03-07-09/01, от 29 декабря 2012 г. № 03-07-15/161).

Если экспедитор взимает с клиента определенную договором плату за оказанные услуги (без разделения на вознаграждение и компенсацию расходов), то данные взаимоотношения могут быть квалифицированы как оказание услуг. При такой конфигурации договора вопросов с возмещаемыми расходами не возникает в принципе.

Если же экспедитор получает за свои услуги вознаграждение, а его расходы компенсируются клиентом, то такие взаимоотношения могут быть оценены как посреднические.

Действующее гражданское законодательство, регулирующее как транспортно-экспедиционную деятельность, так и посреднические услуги, не содержит каких-либо исключений в части видов расходов, которые должны быть возмещены клиентом. По общему правилу возмещению подлежат любые виды расходов, понесенные экспедитором (посредником).

Уплата вознаграждения агенту за поиск товаров, предоставляемых клиенту, является расходом, понесенным экспедитором в связи с выполнением поручения клиента, следовательно, данный расход является возмещаемым.

Аналогичную позицию занимает и Минфин России. Так, в письмах от 29 декабря 2012 г. № 03-07-15/161 и от 30 марта 2005 г. № 03-04-11/69 прямо указано, что расходы, произведенные экспедитором в интересах клиента при исполнении договора транспортной экспедиции, в том числе в виде сумм, уплачиваемых перевозчику, а также организациям, осуществляющим погрузочно-разгрузочные работы, подлежат возмещению клиентом и в соответствии с п. 9 ст. 270 Налогового кодекса РФ не учитываются экспедитором при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций.

Отметим, что судебная практика применительно к данной ситуации носит фрагментарный и косвенный характер, однако в целом подтверждает сделанный ранее вывод. Так, согласно Постановлению ФАС Московского округа от 15, 11 мая 2006 г. № КА-А40/2894-06 Гражданский кодекс РФ не содержит нормы, в соответствии с которой суммы субагентских вознаграждений должны являться составной частью агентского вознаграждения. Анализируя нормы заключенных агентских договоров, согласно которым принципал обязался уплатить агенту вознаграждение за исполнение поручения и возместить расходы, связанные с выполнением поручения, в том числе расходы по возмещению расходов субагентов и выплате вознаграждения субагентам, суд, основываясь на ст. 1001, 1011 ГК РФ, пришел к следующему выводу: несмотря на то что выплату вознаграждения субагентам производит агент на основании заключенных с субагентом договоров, субагентские вознаграждения и все остальные расходы, связанные с исполнением поручения принципала, возмещаются принципалом и не могут рассматриваться в качестве дохода агента.

Следует отметить, что судебной практике известен случай, когда возмещаемые согласно условиям договора расходы агента были признаны судом частью вознаграждения агента в связи с тем, что агент не перевыставлял клиенту оплаченные им счета своих контрагентов, а учитывал расходы по ним как свои собственные затраты (Постановление Президиума ВАС РФ от 18 мая 2010 г. № 17795/09).

Теоретически данный подход по аналогии может быть распространен на рассматриваемую ситуацию. В этом контексте стороны договора (клиент и экспедитор) могут договориться о том, что часть расходов экспедитора, связанная с уплатой вознаграждения агенту, не будет перевыставляться клиенту и в связи с этим будет являться расходом экспедитора, увеличивающим вознаграждение последнего.

Если же в договоре между экспедитором и клиентом такая договоренность отсутствует, применение данного подхода не может быть обосновано. В этом случае экспедитору следует перевыставлять счета агента в полном объеме на клиента в качестве возмещаемых расходов.

Теперь рассмотрим отношения экспедитора и клиента в рамках договора транспортной экспедиции с точки зрения законодательства о бухгалтерском учете.

Затраты, понесенные экспедитором и полностью возмещаемые клиентом, не признаются расходами экспедитора и относятся на расчеты с клиентом (п. 2 ПБУ 10/99 1).

При получении от клиента денежных средств в возмещение затрат в бухгалтерском учете экспедитора погашается дебиторская задолженность, дохода при этом не образуется (п. 2 ПБУ 9/99 2).

В соответствии с п. 3 ПБУ 9/99 не признаются доходами организации поступления от других юридических и физических лиц в виде сумм по договорам комиссии, агентским и иным аналогичным договорам в пользу комитента, принципала и т.п. Исходя из смыслового содержания данного пункта, его можно расширить другими аналогичными поступлениями, которые получает экспедитор для покрытия расходов, понесенных в интересах третьих лиц (клиента).

Рассматриваемая ситуация с возмещением расходов экспедитора прямо указана в проекте Положения по бухгалтерскому учету «Доходы организации» 3. Согласно подп. «д» п. 4 проекта Положения не признаются доходами организации поступления от контрагента в пользу третьих лиц в счет возмещения коммунальных платежей в арендованных и иных аналогичных отношениях, компенсации оплаты транспортировки грузов и проч.

В соответствии с п. 7 ПБУ 1/2008 4 при формировании учетной политики по конкретному вопросу организации и ведения бухгалтерского учета выбирается один способ из нескольких, допускаемых законодательством Российской Федерации и (или) нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету. При этом если по конкретному вопросу в нормативных правовых актах не установлены способы ведения бухгалтерского учета, то при формировании учетной политики организация разрабатывает соответствующий способ, исходя из ПБУ 1/2008 и иных положений по бухгалтерскому учету, а также Международных стандартов финансовой отчетности (МСФО).

В Иллюстративных примерах (п. 21), являющихся приложением к МСФО (IAS) 18 «Выручка» 5, указано, что при рассмотрении того, являются ли поступления выручкой, необходимо вынести суждение в отношении того, подвергается ли компания рискам и получает ли выгоды, связанные с оказанием услуг. То обстоятельство, что сумма компенсации (без учета экспедиторского вознаграждения) от клиента соответствует сумме расходов экспедитора, понесенных по агентскому договору, означает, что у экспедитора отсутствует экономическая выгода от получения компенсации, а тот факт, что все расходы, понесенные при оказании услуг транспортной экспедиции, в любом случае будут компенсированы, свидетельствует об отсутствии экономического риска.

При использовании данного подхода в бухгалтерском учете должно быть учтено получение возмещения от клиента на покрытие затрат экспедитора, понесенных в рамках агентского договора, заключенного с агентом, записью по дебету счета 51 «Расчетные счета» и кредиту учета расчетов с клиентом. Перечисление компенсации агенту проводится бухгалтерской записью по дебету счета учета расчетов с агентом и кредиту счета 51. По факту оказания услуг по дебету счета учета расчетов с клиентом и кредиту счета учета расчетов с агентом отражается задолженность перед агентом за оказанные услуги, подлежащая погашению за счет клиента. Выручка экспедитора признается в сумме экспедиторского вознаграждения.

Схема бухгалтерских записей в учете экспедитора имеет следующий вид:

Д 51 — К 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Расчеты с клиентом» — получены денежные средства по договору транспортной экспедиции;

Д 76, субсчет «Расчеты с агентом» — К 51 — перечислены денежные средства агенту по агентскому договору;

Д 76, субсчет «Расчеты с клиентом» — К 76, субсчет «Расчеты с агентом» — начислена задолженность по агентскому договору (по отчету агента), включая вознаграждение агента, подлежащее погашению за счет клиента;

Д 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», субсчет «Расчеты с клиентом» — К 90 «Продажи» (91 «Прочие доходы и расходы») — начислена выручка по договору транспортной экспедиции в сумме экспедиторского вознаграждения;

Д 76, субсчет «Расчеты с клиентом» — К 62, субсчет «Расчеты с клиентом» — зачтена задолженность по договору транспортной экспедиции в сумме экспедиторского вознаграждения (если вознаграждение перечислено одновременно с компенсацией затрат);

Д 51 — К 62, субсчет «Расчеты с клиентом» — получено экспедиторское вознаграждение (если вознаграждение уплачивается отдельно).

1 Положение по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, утверждено приказом Минфина России от 6 мая 1999 г. № 33н.

2 Положение по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99, утверждено приказом Минфина России от 6 мая 1999 г. № 32н.

3 Размещен на официальном сайте Минфина России: http://www.minfin.ru/ru/perfomance/accounting/accounting/projects/#

4 Положение по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» ПБУ 1/2008, утверждено приказом Минфина России от 6 октября 2008 г. № 106н.

5 Международный стандарт финансовой отчетности (IAS) 18 «Выручка» введен в действие на территории Российской Федерации приказом Минфина России от 25 ноября 2011 г. № 160н.

Добавить комментарий

Ваш адрес email не будет опубликован. Обязательные поля помечены *