Выплата премии проводки

ЗАО «BKR-Интерком-Аудит»

Материалы подготовлены группой консультантов-методологов ЗАО

1. Документальное оформление и порядок выплаты премий.

Премия – это денежная выплата стимулирующего или поощрительного характера сверх основного заработка работника.

Премия может быть:

— предусмотрена системой оплаты труда, т.е. положением о премировании, трудовым или коллективным договором или другими локальными нормативными актами предприятия.

Статья 144 ТК РФ предоставляет право работодателю устанавливать различные системы премирования, стимулирующих доплат и надбавок с учетом мнения представительного органа работников. Эти системы могут устанавливаться также коллективным договором. При этом принятая в организации премиальная система оплаты труда должна предусматривать выплату премий определенному кругу лиц на основании заранее установленных конкретных показателей и условий премирования.

— не предусмотрена системой оплаты труда, т.е. разовая премия.

Согласно статье 191 Трудового кодекса РФ, работодатель может поощрять работников, добросовестно исполняющих трудовые обязанности. Работникам могут выплачиваться разовые премии за повышение производительности труда, за многолетний добросовестный труд, за другие достижения в работе.

Следует отметить, что если премия предусмотрена системой оплаты труда, то у работодателя возникает обязанность выплатить премию, а у работника при выполнении им показателей и условий премирования возникает право требовать выплаты премии. Выплаты разовых поощрительных премий производятся только по решению работодателя, при этом работник не имеет право требовать их выплаты.

Премии выплачиваются на основании приказа руководителя. Постановлением Госкомстата России от 6 апреля 2001 г. N 26 утверждены следующие унифицированные формы :

— Приказ (распоряжение) о поощрении работника — форма N Т-11;

— Приказ (распоряжение) о поощрении работников — форма N Т-11а.

В приказе должны быть указаны:

— фамилия, имя и отчество премируемых работников, их табельные номера, должности и структурное подразделение, в котором они работают;

— причина выплаты премии (например, по итогам деятельности организации за год );

— сумма премии;

— основание для начисления премии (например, служебная записка руководителя структурного подразделения).

Приказ подписывается руководителем организации или уполномоченным им лицом, объявляется работнику(ам) под расписку. На основании приказа (распоряжения) вносится соответствующая запись в трудовую книжку работника.

2. Размер премии

При решении вопроса о размере премии необходимо учитывать следующее.

Согласно ст.144 ТК РФ работодатель имеет право устанавливать различные системы премирования, стимулирующих доплат и надбавок с учетом мнения представительного органа работников. Указанные системы могут устанавливаться также коллективным договором.

Порядок и условия применения стимулирующих и компенсационных выплат (доплат, надбавок, премий и других) устанавливаются:

— в организациях, финансируемых из федерального бюджета, — Правительством Российской Федерации;

— в организациях, финансируемых из бюджета субъекта Российской Федерации, — органами государственной власти соответствующего субъекта Российской Федерации;

— в организациях, финансируемых из местного бюджета, — органами местного самоуправления.

Таким образом, все остальные организации имеют право самостоятельно устанавливать различные системы премирования. При этом размер премии ограничивается только соответствующими внутренними документами предприятия (Положением о премировании, коллективным договором и др.).

3. Бухгалтерский учет премий

Сумма начисленной премии может:

— включаться в состав расходов по обычным видам деятельности;

— включаться в состав внереализационных расходов;

— выплачиваться за счет нераспределенной прибыли организации.

Согласно пунктам 5 и 7 Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» (ПБУ 10/99), утвержденного приказом Минфина РФ от 6 мая 1999 года №33н, расходы организации на оплату труда работников организации формируют расходы по обычным видам деятельности. Таким образом, если выплата премии связана с производственным процессом, то начисленная премия будет включаться в состав расходов по обычным видам деятельности. Если выплата премии не связана с производственным процессом (например, выплата премий к юбилею или другой праздничной дате), то начисленная премия будет включаться в состав внереализационных расходов.

При выплате премий за счет нераспределенной прибыли необходимо учитывать положения гражданского законодательства. Согласно пп.3 п.3 ст.91 ГК РФ вопросы распределения прибылей общества с ограниченной ответственностью находятся в исключительной компетенции общего собрания участников общества. Аналогичная норма предусмотрена для акционерных обществ пп.4 п.1 ст.103 ГК РФ. Таким образом, использование нераспределенной прибыли на выплату премий без согласия участников (учредителей) или акционеров организации не допускается. Решение о расходовании нераспределенной прибыли оформляется на основании протокола общего собрания участников (учредителей) или акционеров организации.

В соответствии с Планом счетов учет расчетов с работниками организации по всем видам оплаты труда, в том числе по премиям, осуществляется на счете 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда». К данному счету могут быть открыты следующие субсчета: 70-1 «Расчеты с сотрудниками, состоящими в штате организации»; 70-2 «Расчеты с совместителями»; 70-3 «Расчеты по договорам гражданско-правового характера».

В бухгалтерском учете начисление премий отражается в следующем порядке:

Дебет 08 Кредит 70 — начислена премия по строительным работам;

Дебет 20 Кредит 70 — начислена премия работникам основного производства;

Дебет 23 Кредит 70 — начислена премия работникам вспомогательных производств;

Дебет 25 Кредит 70 — начислена премия общепроизводственному персоналу;

Дебет 26 Кредит 70 — начислена премия административно-управленческому персоналу;

Дебет 28 Кредит 70 — начислена премия за работы по исправлению брака;

Дебет 29 Кредит 70 — начислена премия работникам обслуживающих производств;

Дебет 44 Кредит 70 — начислена премия работникам, занятым продажей (упаковкой, хранением, доставкой) продукции;

Дебет 84 Кредит 70 — начислена премия за счет нераспределенной прибыли;

Дебет 86 Кредит 70 — начислена премия за счет средств целевого финансирования;

Дебет 91-2 Кредит 70 — начислена разовая премия к праздничной дате;

Дебет 70 Кредит 50,(51) – выплачена премия работникам из кассы (перечислено с расчетного счета).

Аналитический учет по счету 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» ведется по каждому работнику организации.

4. Налогообложение премий

Налог на прибыль

Рассмотрим, в каких случаях премии учитываются в составе расходов на оплату труда, а в каких – не уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль.

1. Премии, учитываемые в составе расходов на оплату труда (уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль).

Согласно ст.255 НК РФ в расходы налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства Российской Федерации, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.

К расходам на оплату труда относятся, в частности, начисления стимулирующего характера, в том числе премии за производственные результаты, надбавки к тарифным ставкам и окладам за профессиональное мастерство, высокие достижения в труде и иные подобные показатели (п.2 ст.255 НК РФ). При этом необходимо учитывать, что согласно статье 252 НК РФ в целях определения налогооблагаемой прибыли налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов, за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ.

Согласно пп.21 и 22 ст.270 НК РФ к расходам, не уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль, относятся, в частности :

— расходы на любые виды вознаграждений, предоставляемых руководству или работникам помимо вознаграждений, выплачиваемых на основании трудовых договоров (контрактов);

— расходы в виде премий, выплачиваемых работникам за счет средств специального назначения или целевых поступлений. При этом под средствами специального назначения, в частности, понимают средства, определенные собственниками организаций для выплаты премий.

Приведем позицию налоговых органов по данному вопросу, обозначенную в п.5.2 Методических рекомендаций к главе 25 НК РФ, утвержденных Приказом МНС РФ от 20.12.2002 N БГ-3-02/729.

Следует обратить внимание, что пунктом 21 статьи 270 НК РФ предусмотрено, что в составе расходов, не учитываемых для целей налогообложения прибыли, отражаются расходы на любые виды вознаграждений, предоставляемых руководству или работникам, помимо вознаграждений, выплачиваемых на основании трудовых договоров (контрактов).

Таким образом, расходы на оплату труда должны учитываться для целей налогообложения прибыли только в том случае, если нормы коллективного договора, правил внутреннего трудового распорядка организации, положений о премировании и (или) других локальных нормативных актов, принятых организацией, отражены в конкретном трудовом договоре, заключаемом между работодателем и работником. Требования, предъявляемые к трудовым договорам, заключаемым между работником и работодателем, предусмотрены разделом 3 ТК РФ.

При этом в трудовом договоре допускаются (кроме существенных условий трудового договора) ссылки на нормы коллективного договора, правила внутреннего трудового распорядка организации, положения о премировании и (или) других локальных нормативных актов без конкретной их расшифровки в трудовом договоре. В этом случае будет считаться, что указанные локальные нормативные акты будут распространяться на конкретного работника.

Соответственно, если в трудовой договор, заключенный с конкретным работником, не включены те или иные начисления, предусмотренные в упомянутых коллективном договоре и (или) локальных нормативных актах, либо на них нет ссылок, то такие начисления не могут быть приняты для целей налогообложения прибыли.

Таким образом, из всего вышесказанного следует, что для того чтобы премия учитывалась в составе расходов, необходимо выполнение следующих условий:

— премия выплачивается не за счет средств специального назначения или целевых поступлений;

— премия выплачивается за производственные результаты;

— премия выплачивается в соответствии с принятой на предприятии системой премирования, зафиксированной в Положении о премировании, коллективном договоре или в другом локальном нормативном акте предприятия. При этом в трудовом договоре должна быть ссылка на соответствующий локальный нормативный акт предприятия.

2. Премии, не уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль.

Премии, не уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль, не облагаются ЕСН на основании п.3 ст.236 НК РФ. Поэтому, в целях оптимизации налогообложения, предприятию в некоторых случаях выгоднее заплатить налог на прибыль по ставке 24%, чем ЕСН по ставке 35,6%.

Учитывая положения п.1 данного раздела, приведем условия, при выполнении хотя бы одного из которых, премии не уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль.

1)(стопроцентный вариант) Премия выплачивается за счет средств специального назначения или целевых поступлений.

Еще раз обращаем внимание, что премии могут выплачиваться за счет нераспределенной прибыли только по решению общего собрания участников (учредителей) или акционеров организации. Решение о расходовании нераспределенной прибыли оформляется на основании протокола общего собрания участников (учредителей) или акционеров организации.

2) Премия выплачивается не за производственные результаты, а носит социальный характер. При этом указать в коллективном или трудовом договоре, что премия выплачивается независимо от производственных результатов труда.

3) В трудовом договоре не предусматривать выплату премий и не делать ссылку на соответствующий локальный нормативный акт предприятия.

НДФЛ

Статьей 217 НК РФ предусмотрен исчерпывающий перечень доходов, не подлежащих налогообложению. Поскольку премии не включены в указанный перечень, то они в полной сумме подлежат налогообложению в порядке, установленном гл.23 НК РФ.

ЕСН

Согласно пункту 1 статьи 236 НК РФ объектом налогообложения по ЕСН у организаций признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам. При этом указанные выплаты и вознаграждения (вне зависимости от формы, в которой они производятся) не признаются объектом налогообложения, если у налогоплательщиков-организаций такие выплаты не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль (пункт 3 статьи 236 НК РФ).

Таким образом, если премии не уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль, то такие премии не облагаются ЕСН на основании пункта 3 статьи 236 НК РФ. Если премии учитываются в составе расходов на оплату труда, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, то такие премии облагаются ЕСН в общеустановленном порядке .

5. Формирование резерва на выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет

Статьей 324.1 НК РФ организации предоставлено право создавать резерв предстоящих расходов на выплату ежегодных вознаграждений за выслугу лет и по итогам работы за год. Его формируют так же, как и резерв на предстоящую оплату отпусков (п.6 ст.324.1 НК РФ).

Организации, принявшие решение о равномерном учете для целей налогообложения предстоящих расходов на выплату ежегодных вознаграждений за выслугу лет и по итогам работы за год, обязаны:

1) отразить в учетной политике для целей налогообложения принятый способ резервирования, определить предельную сумму отчислений и ежемесячный процент отчислений в указанный резерв;

2) составить специальный расчет (смету), в котором отражается расчет размера ежемесячных отчислений в указанный резерв, исходя из сведений о предполагаемой годовой сумме расходов на оплату отпусков, включая сумму единого социального налога с этих расходов. При этом процент отчислений в указанный резерв определяется как отношение предполагаемой годовой суммы расходов на оплату отпусков к предполагаемому годовому размеру расходов на оплату труда.

3) проводить инвентаризацию указанного резерва на конец налогового периода. Недоиспользованные на последний день текущего налогового периода суммы указанного резерва подлежат обязательному включению в состав налоговой базы текущего налогового периода. При недостаточности средств фактически начисленного резерва, подтвержденного инвентаризацией на последний рабочий день налогового периода, налогоплательщик обязан по состоянию на 31 декабря года, в котором резерв был начислен, включить в расходы сумму фактических расходов на оплату отпусков и соответственно сумму единого социального налога, по которым ранее не создавался указанный резерв.

Если при уточнении учетной политики на следующий налоговый период налогоплательщик посчитает нецелесообразным формировать резерв предстоящих расходов на выплату ежегодных вознаграждений за выслугу лет и по итогам работы за год, то сумма остатка указанного резерва, выявленного в результате инвентаризации по состоянию на 31 декабря года, в котором он был начислен, для целей налогообложения включается в состав внереализационных доходов текущего налогового периода.

Пример. Организация в учетной политике на 2003 год предусмотрела создание резерва предстоящих расходов на выплату ежегодных вознаграждений по итогам работы за год.

Предполагаемая годовая сумма расходов в этот резерв (включая ЕСН) составила 76 000 руб. Предполагаемая сумма расходов на оплату труда (включая ЕСН) составила 800 000 руб. Определим ежемесячный процент отчислений в резерв:

76 000 руб. : 800 000 руб. х 100% = 9,5 %.

Рассмотрим формирование резерва в январе 2003 г.

Фактические расходы на оплату труда за январь (включая ЕСН) составили 60 000 руб. Процент отчислений в резерв в январе составит:

60 000 руб. х 9,5 % = 5 700 руб.

Аналогичным образом рассчитывается сумма отчислений в резерв во всех последующих месяцах.

Согласно п.3.51 Методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденных Приказом Минфина России от 13.06.1995 N 49 в случае превышения фактически начисленного резерва над суммой подтвержденного инвентаризацией расчета в декабре отчетного года производится сторнировочная запись издержек производства и обращения, а в случае недоначисления делается дополнительная запись по включению дополнительных отчислений в издержки производства и обращения.

Если часть резерва осталась неиспользованной .

Предположим, что общая начисленная сумма резерва за 2003 год составила 80 000 руб. При этом общая сумма начисленных в декабре вознаграждений по итогам работы за год составила 72 000 руб. (включая ЕСН).

В бухгалтерском учете операции, связанные с формированием резерва отражаются проводками:

Дт 20 (23, 25 и др.) Кт 96 — 80 000 руб. — начислены в течение 2003 года отчисления в резерв;

Дт 96 Кт 70 , 69 – 72 000 руб. — начислены вознаграждения по итогам работы за год (включая ЕСН) работникам предприятия;

Дт 20 (23, 25 и др.) Кт 96 – СТОРНО 8000 руб. ( 80 000 руб. — 72 000 руб.) – восстановлена неиспользованная сумма резерва.

Для целей налогообложения неиспользованная сумма резерва 8000 руб. включается в состав внереализационных доходов по налогу на прибыль на 31.12.2003г.

Если средств начисленного резерва оказалось недостаточно.

Предположим, что общая начисленная сумма резерва за 2003 год составила 80 000 руб. При этом общая сумма начисленных в декабре вознаграждений по итогам работы за год составила 85 000 руб. (включая ЕСН).

В бухгалтерском учете операции, связанные с формированием резерва отражаются проводками:

Дт 20 (23, 25 и др.) Кт 96 — 80 000 руб. — начислены в течение 2003 года отчисления в резерв;

Дт 96 Кт 70 , 69 – 85 000 руб. — начислены вознаграждения по итогам работы за год (включая ЕСН) работникам предприятия;

Дт 20 (23, 25 и др.) Кт 96 – 5 000 руб. (85 000 руб. — 80 000 руб.) – недоначисленная сумма резерва включена в состав затрат.

Для целей налогообложения недоначисленная сумма резерва 5000 руб. включается в состав расходов по налогу на прибыль на выплату годовых вознаграждений (включая ЕСН) на 31.12.2003г.

6. Премии при расчете среднего заработка

При расчете среднего заработка необходимо руководствоваться ст.139 ТК РФ и Постановлением Правительства РФ от 11.04.2003 N 213 «Об особенностях порядка исчисления средней заработной платы», утвердившим Положение об особенностях порядка исчисления средней заработной платы (далее — Положение). Порядок включения премий в расчет среднего заработка предусмотрен п.14 Положения.

При определении среднего заработка премии и вознаграждения, фактически начисленные за расчетный период, учитываются в следующем порядке:

· ежемесячные премии и вознаграждения — не более одной выплаты за одни и те же показатели за каждый месяц расчетного периода;

· премии и вознаграждения за период работы, превышающий один месяц, — не более одной выплаты за одни и те же показатели в размере месячной части за каждый месяц расчетного периода;

· вознаграждение по итогам работы за год, единовременное вознаграждение за выслугу лет (стаж работы), иные вознаграждения по итогам работы за год, начисленные за предшествующий календарный год, — в размере одной двенадцатой за каждый месяц расчетного периода независимо от времени начисления вознаграждения.

Пример.

Работнице организации будет предоставлен очередной отпуск с 5 мая 2003 года. Ее ежемесячный оклад — 5000 руб. Кроме оклада, в январе выплачено вознаграждение по итогам работы за 2002 год — 3000 руб. (предусмотрено Положением о премировании), в марте выплачены квартальная премия за I квартал (предусмотрено Положением о премировании) — 1000 руб. и единовременная премия к Международному женскому дню — 500 руб. (не предусмотрено Положением о премировании).

Определим сумму выплат, учитываемых при исчислении среднего заработка:

1) оклад – 15 000 руб.(5000 руб. х 3);

2) вознаграждение по итогам работы за 2002 год – 750 руб.(3000 руб. : 12 х 3);

3) квартальная премия – 1000 руб.

Единовременная премия к Международному женскому дню (500 руб.) не учитывается, так как она не предусмотрена системой оплаты труда.

Следует отметить, что не имеет значения, за какой период начислены премии и когда они выплачены. Главное, чтобы премия была начислена в расчетный период – тогда она учитывается при исчислении среднего заработка ( в соответствии с особенностями п.14 Положения).

Если время, приходящееся на расчетный период, отработано не полностью или из него исключалось время в соответствии с пунктом 4 Положения, то премии и вознаграждения учитываются при определении среднего заработка пропорционально времени, отработанному в расчетный период (за исключением ежемесячных премий, выплачиваемых вместе с заработной платой за данный месяц). Если работник проработал в организации не полный рабочий период, за который начисляются премии и вознаграждения, и они были начислены пропорционально отработанному времени, то их следует учитывать при определении среднего заработка исходя из фактически начисленных сумм в порядке, установленном данным пунктом Положения.

Пример.

Работнику организации будет предоставлен очередной отпуск с 5 мая 2003 года. Согласно системе оплаты труда его оклад — 5000 руб. и ежемесячная премия — 3000 руб. В феврале работник болел 4 дня, поэтому его оплата труда составила 6320 руб. (оклад 3950 руб. и премия 2370 руб.). Определим сумму выплат, учитываемых при исчислении среднего заработка: 5000 + 5000 + 3950 + 3000 + 3000 + 2370 = 22 320 руб.

Учитываемая при определении среднего заработка сумма премии за февраль — 2370 руб., следовательно, еще раз определять пропорцию не нужно.

В заключение хочется отметь, что система материального поощрения работника является мощным стимулом и всегда благотворно сказывается на производительности и эффективности труда. Поэтому рекомендуем работодателям воспользоваться правом, предоставленным ст.144 ТК РФ и разработать в своей организации систему премирования работников. Последствия очевидны:

  • Ваша организация обеспечит привлечение и сохранение высококвалифицированного персонала;
  • выработается стремление каждого работника к достижению наилучших результатов на своем рабочем месте и, как следствие, достижение целей, стоящих перед организацией в целом.

О том, какие премии выплачиваются в компании, работник должен узнать при приеме на работу. Причем это касается не только производственных премий, которые могут быть положены за выполнение каких-то обязательств, но и разовых премий — к свадьбе, рождению ребенка, окончанию вуза и другим событиям.

В ст. 68 ТК РФ говорится, что до подписания трудового договора работодатель обязан ознакомить работника под роспись с Правилами внутреннего распорядка, иными локальными нормативными актами, непосредственно связанными с его трудовой деятельностью, коллективным договором, в котором, помимо всего прочего, может содержаться информация и о премировании.

Если компания заключает с работником договор ГПХ, то есть нанимает его как исполнителя, который выполняет обязанности по договору возмездного оказания услуг, то ни о какой премии речи быть не может. Поэтому, если при заключении договора ГПХ работодатель использует слово «премия», он сильно рискует — такой договор может быть переквалифицирован в трудовой. Поощрить человека, с которым заключен договор ГПХ, работодатель может, написав об изменении цены по договору.

Работник должен знать, как считается премия и что ему необходимо сделать, чтобы ее получить. Это важно, поскольку в ст. 252 НК РФ сказано, что все начисления принимаются в качестве расходов в том случае, если они отражены в трудовых и (или) коллективных договорах.

Работодатель должен отразить премирование одним из способов:

  • непосредственно в трудовом договоре;
  • сделать в трудовом договоре отсылку на коллективный договор, где говорится о премировании;
  • сделать в трудовом договоре отсылку к Положению о премировании;
  • написать в трудовом договоре, что нужно смотреть коллективный договор, а в коллективном договоре сделать отсылку к Положению о премировании.

В любом случае действует один принцип: взяв в руки коллективный договор, мы должны через Положение о премировании или через коллективный договор выйти на порядок начисления премий.

Иногда организация прописывает в трудовом договоре, что премия начисляется по решению руководителя. Однако этот вариант — рискованный, и он не является гарантией того, что налоговый эксперт лояльно отнесется к такой формулировке.

Виды премий

Можно выделить два вида премий:

1. Премии, которые предусмотрены системой оплаты труда на основании конкретных показателей и условий премирования, разработанных в компании.

Такие премии — часть материальной мотивации работников, они обладают стимулирующим характером. Выплачиваются с периодичностью (ежемесячная, годовая, квартальная и др.) и обычно устанавливаются в определенном размере.

2. Разовые премии, которые не входят в систему оплаты труда.

Выплачиваются сотруднику за определенные достижения, многолетнюю добросовестную работу, выполнение срочного и важного задания или к знаменательным событиям (например, к юбилеям и профессиональным праздникам).

Выплата разовой премии осуществляется по одностороннему усмотрению работодателя. Основанием является Приказ руководителя.

Удобное и безошибочное ведение кадрового учета в веб-сервисе

Приказ на премию

Приказ руководителя оформляется по унифицированным формам, утвержденным Постановлением Госкомстата РФ от 05.01.2004 № 1: Форма Т-11 или Форма Т-11А (для премирования группы работников).

В Указаниях по применению и заполнению форм говорится, что Форма Т-11 и Форма Т-11А:

  • применяются для оформления и учета поощрений за успехи в работе;
  • составляются на основании представления руководителя структурного подразделения организации, в котором работает сотрудник;
  • подписываются руководителем или уполномоченным лицом;
  • объявляются работнику под расписку.

На основании приказа вносится запись в личную карточку работника (Форма Т-2 или Форма Т-2ГС (МС)) и его трудовую книжку.

При заполнении Формы Т-11 указываются ФИО, структурное подразделение, вид поощрения (благодарность, ценный подарок, премия и т.д.). Если речь идет о материальной помощи и ценных подарках как элементах премирования, то, согласно п. 28 ст. 217 НК РФ, НДФЛ не исчисляется, если материальная помощь не достигла 4 000 руб. в год, а если достигла, то НДФЛ начисляется только с превышения и отдельно льготируется, тоже в размере 4 000 руб., нарастающем с начала года, подарок.

Арбитражная практика показывает, что подарок — это не деньги, а вещь. Тем не менее иногда налоговая расценивает как подарок и деньги. Поэтому нужно быть готовыми к неоднозначному подходу налоговой к подобным ситуациям.

Алгоритм премирования сотрудников

Если с работником заключается трудовой договор, то нужно учитывать несколько важных деталей. Согласно ст. 57 ТК РФ, условия оплаты труда, в том числе надбавки, доплаты и поощрительные выплаты, являются обязательными для включения в трудовой договор.

Трудовой договор должен ясно давать понять, при каких условиях и в каком размере будет выплачиваться премия.

Правильно обозначить в трудовом договоре условия о премировании можно следующими способами:

  • Указать премию в трудовом договоре.

Такой вариант используется редко, так как не дает возможности при необходимости изменить текст трудового договора. Работодатель может это сделать только в том случае, если точно будет уверен в готовности работника подписать измененный вариант.

Если работодатель все же принимает решение включить премию в трудовой договор, то он должен указать ее размер: сумму или порядок ее определения — формулу. Это может быть сумма, которая умножается на определенные коэффициенты, зависящие от того, какие работы выполняются сотрудником, где он работает (допустим, на Крайнем Севере).

Если премия прописана в трудовом договоре, то не выплатить её компания не имеет право. В противном случае работник может обратиться в суд.

  • Прописать в трудовом договоре, что премии выплачиваются в соответствии с коллективным договором.

При этом в коллективном договоре указывается, кто, как и за что премируется. Однако внести изменения в коллективный договор еще сложнее, чем в трудовой договор. Поэтому большинство организаций выбирают третий вариант.

  • Разработать Положение о премировании.

Документ удобен тем, что не является двусторонним и подписывается одним лицом. Но в трудовом договоре обязательно должна быть ссылка на Положение.

Положение о премировании

Положение о премировании пишется на всю организацию, соответственно, распространяется на всех работников. При этом в одной организации может быть несколько Положений о премировании. Так, например, можно разработать документ для каждого филиала компании.

Содержание Положения о премировании:

  • общие положения (кто имеет право на получение премий, по каким правилам они распределяются и др.);
  • источники премирования (если премии выплачиваются за счет средств специального назначения или целевых поступлений, то указывать источники премирования необходимо, так как такие премии не учитываются в расходах для целей исчисления налога на прибыль (п. 22 ст. 270 НК РФ);
  • показатели премирования;
  • круг премируемых лиц (бухгалтерия, отдел сбыта, филиал в Самаре, ремонтное подразделение и др.);
  • периодичность премирования (у разных кругов премируемых лиц могут быть разные периоды начисления премии — ежемесячные, ежеквартальные и т.д.);
  • сумма премии или процент;
  • условия снижения и невыплаты премии (опоздание, невыполнение должностной инструкции, нарушение техники безопасности и др.).

Иногда в Положении о премировании пишется основание для депремирования. Однако, чтобы у трудовой инспекции не возникало лишних вопросов, лучше избегать слова «депремирование», а использовать термины «повышающий коэффициент» и «понижающий коэффициент».

Лишение премии за нарушение дисциплины

В Информации Роструда от 10.12.2018 уточняется, что при начислении премии работодатель вправе установить условия ее полного лишения или снижения ее размера. Одним из таких условий может быть дисциплинарный проступок.

«Установление критериев для лишения премии или снижения ее размера относится к компетенции работодателя, за исключением случаев, когда, например, условия премирования определены в соглашении», — разъясняет Роструд.

В то же время суд может взыскать невыплаченную премию, если будет доказано, что к дисциплинарной ответственности работник привлечен незаконно.

Как учитываются премии при расчете среднего заработка

Расчет среднего заработка определяется ст. 139 ТК РФ и Постановление Правительства от 24.12.2007 № 922. Этот вопрос, в частности, детализируется в п. 15 Постановления.

Постановление определяет не больничные, а отпускные и командировочные, поскольку во время командировок начисляется средняя заработная плата. Поэтому п. 15 пункт относится к этим двум случаям.

В п. 15 сказано, что при определении среднего заработка учитываются:

  • ежемесячные премии, фактически начисленные в расчетном периоде, но не более одной выплаты за каждый показатель за каждый месяц расчетного периода

Если в расчетном периоде было начислено несколько премий за один показатель, то включается какая-то одна премия. Допустим, у менеджеров по продажам в зависимости от продаж начисляются три премии: 1 % с объема продаж, 0,5 % от продаж как поощрение особо успешных менеджеров и 5 % от продаж из фонда премирования. Соответственно, в данном случае будет включаться в расчет только одна премия, так как все перечисленные премии выплачиваются по одному и тому же основанию.

Если у вас одна премия начисляется за продажи, а вторая — за выход на работу в выходные, тогда включать нужно обе премии, потому что эти выплаты идут по разным показателям.

  • премии за период работы, превышающий один месяц (например, квартальные), но не более расчетного периода (одного года)

Такие премии включаются, если были начислены за какой-то период больше месяца, но не больше расчетного периода. Включаются по одной за каждый показатель (например, если выплачивалась премия по итогам работы за квартал и еще была премия отдельным сотрудникам за выполнение срочных заданий).

  • премии за период больше расчетного

Такие премии включаются в расчет в размере месячной части за каждый показатель за каждый месяц расчетного периода.

Например, это может быть премия по окончании большого проекта, который длился несколько лет. В этом случае за год расчет будет включен в размере 1/3.

  • премия по итогам года

Как правило, такая премия начисляется в феврале. В связи с этим нередко возникает вопрос: что делать, если сотрудник уволился в конце января? Нужно ли начислять ему премию в этом случае? Ответ на вопрос содержится во внутренних документах компании. Если в них прописано, что премия выплачивается по итогам года, то работник, отработавший 12 месяцев и уволившийся по окончании года, должен ее получить.

Если же во внутренних документах прописано, что работник, который уволился до начисления премии, не имеет права на нее, то работник не вправе претендовать на выплату. Законодательство по этому вопросу не дает указаний.

Согласно Постановлению № 922, вознаграждение по итогам работы за год, начисленное за предшествующий событию календарный год, учитывается независимо от времени его начисления.

Нужно ли платить годовую премию работнику, уволившемуся в октябре?

В Апелляционном определении Верховного суда Республики Карелия от 25.09.2018 № 33-3344/2018 рассматривается ситуация, когда работодатель, издав приказ о годовой премии, которая выплачивалась с учетом отработанного времени, не внес в списки сотрудника, уволившегося за два месяца до окончания года.

Суд посчитал, что такие действия имеют дискриминационный характер (сотрудника поставили в неравное положение с остальными) и взыскал с компании премию.

Подпишитесь на наш канал в Telegram, чтобы вовремя узнавать о самых важных изменениях для бизнеса.

ВТБ📌 Реклама

Дебет 20, 25, 26, 44 Кредит 70

Особый вид — это вознаграждения к праздничным датам (юбилей, бракосочетание, профессиональный праздник и др.). Они не связаны с производственной деятельностью организации и поэтому не учитываются в составе затрат, связанных с производством и реализацией. Непроизводственные премии в бухгалтерском учете относятся к прочим доходам и расходам:

Дебет 91 Кредит 70

Налогообложение премиальных выплат

НДФЛ

Любое премиальное вознаграждение является доходом сотрудника. Следовательно, работодатель, как налоговый агент, обязан удержать налог на доходы физических лиц и перечислить его в бюджет.

Страховые взносы

Начисления за производственные показатели в полном объеме облагаются страховыми взносами на социальное страхование (глава 34 НК РФ). Также с них необходимо уплатить взносы на травматизм (125-ФЗ от 24.07.1998).

Минфин настаивает, что выплаты к праздничным датам облагаются страховыми взносами. Но суды придерживаются иной точки зрения (Определение ВС РФ № 310-КГ17-19622 от 27.12.2017). Взносы не обязательно начислять, если вы готовы отстаивать свою точку зрения в суде.

Налог на прибыль

Если начисление является вознаграждением за труд, то оно и начисленные на него страховые взносы признаются в расходах организации в полном объеме (пп. 2 ст. 255 НК РФ).

📌 Реклама Отключить

Начисления к праздничным датам в расходах не признаются, так как не связанны с производственными результатами. Если в бухучете сформированы проводки на премию за счет прибыли прошлых лет, то при расчете налога на прибыль признать ее нельзя.

Проводки по начислению премии работникам

Хозяйственная операция Дебет Кредит
Начислена ежемесячная, квартальная, единовременная премиальная выплата, связанная с выполнением трудовых обязанностей 20, 25, 26, 44 70
Проводка: премия к юбилею 91 70
Из вознаграждения сотрудникам удержан НДФЛ 70 68
Начислены страховые взносы 20, 25, 26, 44, 91 69
Проводка: выдана премия из кассы 70 50
Перечислена выплата на банковскую карту работника 70 51

«Кадровик. Трудовое право для кадровика», 2012, N 1

СТИМУЛИРУЮЩИЕ (ПООЩРИТЕЛЬНЫЕ) ВЫПЛАТЫ: КАДРОВИК СОВЕТУЕТСЯ С БУХГАЛТЕРОМ

Как назвать поощрительную выплату работнику? В настоящей статье анализируются особенности налогообложения стимулирующих и поощрительных выплат, а также требования налогового и трудового законодательства к правовому закреплению систем соответствующих выплат в коллективном договоре, трудовом договоре, локальных нормативных актах.

Стимулирующие выплаты — сложная группа выплат, поскольку работодатели самостоятельно определяют, как их назвать, как установить порядок их начисления. Поэтому при налогообложении стимулирующих выплат часто возникают ошибки. Например, премии носят стимулирующий характер, но в зависимости от порядка их начисления могут облагаться или не облагаться страховыми взносами.

НК РФ не содержит определения стимулирующих выплат (как и определений надбавок, доплат стимулирующего характера, премий, поощрительных выплат), поэтому в силу п. 1 ст. 11 НК РФ данный термин должен использоваться в том смысле, который придается ему в трудовом законодательстве.

Учтут ли выплату в составе расходов?

Обращаясь к вопросу налогообложения стимулирующих (поощрительных) выплат, необходимо выяснить, могут ли суммы соответствующих выплат быть учтены в расходах в целях налогообложения прибыли организаций на основании ст. 255 НК РФ. Для этого обратимся к Письму Минфина России от 03.12.2010 N 03-03-06/2/205.

Ориентируясь на абз. 1 ст. 255 НК РФ, финансисты в Письме Минфина России от 03.12.2010 N 03-03-06/2/205 делают вывод о том, что расходы, связанные с поощрительными, стимулирующими, компенсационными выплатами работникам организации, осуществляемые на основании трудового договора, локального нормативного акта (положения о порядке оплаты труда), могут быть учтены в составе расходов для целей налогообложения прибыли при условии, что такие расходы соответствуют требованиям ст. 252 НК РФ (Письмо Минфина России от 03.12.2010 N 03-03-06/2/205). То есть необходимо, чтобы эти расходы были обоснованны, документально подтверждены и произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Если расходы на выплату поощрительных, стимулирующих выплат, премий работникам не связаны с производственными результатами работников и не соответствуют критериям ст. 252 НК РФ, то независимо от их названия они не могут быть учтены в составе расходов в целях налогообложения прибыли.

Поощрительные выплаты

Что касается поощрительных выплат, то налоговый законодатель ставит исчисление и уплату страховых взносов с поощрительных выплат (премий, бонусов и т. п.) в зависимость от того, служит ли их источником чистая прибыль налогоплательщика или соответствующие расходы учитываются последними в составе налогооблагаемой прибыли.

Поощрительные выплаты не учитываются в расходах, если данные виды расходов на оплату труда не связаны с производственными результатами работников и не соответствуют критериям ст. 252 НК РФ, то независимо от их названия они не могут быть учтены в составе расходов в целях налогообложения прибыли.

Учитывая, что поощрительные выплаты относятся к перечисленным в ст. 255 НК РФ выплатам, а также связаны с режимом работы и условиями труда работников, то они будут включаться в расходы по налогу на прибыль.

Расходы, связанные с покупкой подарков для награждения работников за трудовые успехи, осуществляемые на основании трудового договора и локального нормативного акта, являются стимулирующими выплатами, которые могут быть учтены в составе расходов для целей налогообложения прибыли при условии, что такие расходы соответствуют требованиям ст. 252 НК РФ (Письмо Минфина от 22.04.2010 N 03-03-06/2/79).

Также необходимо обратить внимание на то, что п. 21 ст. 270 НК РФ предусмотрено: при определении налоговой базы не учитываются расходы на любые виды вознаграждений, предоставляемых руководству или работникам помимо вознаграждений, выплачиваемых на основании трудовых договоров.

Страховые взносы на поощрительные выплаты

Нормативной базой для налогообложения премий и поощрительных выплат служат нормы ст. 9 Федерального закона от 24.07.2009 N 212-ФЗ «О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования и территориальные фонды обязательного медицинского страхования» (ред. от 18.07.2011; далее — Закон N 212-ФЗ), а также нормы ст. ст. 217, 255, 270 НК РФ.

В ст. 9 «Суммы, не подлежащие обложению страховыми взносами для плательщиков страховых взносов, производящих выплаты и иные вознаграждения физическим лицам» Закона N 212-ФЗ устанавливается перечень сумм, не подлежащих обложению страховыми взносами для плательщиков страховых взносов, производящих выплаты и иные вознаграждения физическим лицам.

Выплаты и иные вознаграждения физическим лицам, не поименованные в приведенной норме, подлежат обложению страховыми взносами. То есть порядок исчисления страховых взносов, вступивший в действие с 01.01.2010, не увязан с учетом выплат и иных вознаграждений физическим лицам в составе расходов в целях налогообложения прибыли.

Для сравнения вспомним порядок, действовавший до 01.01.2010: согласно п. 3 ст. 236 НК РФ не признавались объектом обложения ЕСН выплаты и вознаграждения в пользу физических лиц, если такие выплаты не относились к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций (аналогичный порядок был предусмотрен для индивидуальных предпринимателей).

С 2010 г. это правило не работает, страховыми взносами не облагаются только суммы, указанные в ст. 9 Закона N 212-ФЗ. Так как премии и поощрительные выплаты не нашли свое отражение в перечне, приведенном в ст. 9 Федерального закона N 212-ФЗ, следовательно, они будут облагаться страховыми взносами.

Встает вопрос об учете сумм страховых взносов с выплат, которые облагаются страховыми взносами, но не учитываются для целей налога на прибыль. Логика рассуждений финансистов по данному вопросу представлена в Письме Минфина России от 11.02.2010 N 03-03-05/25.

Согласно п. 1 ст. 252 НК РФ, в целях гл. 25 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ).

При этом ст. 270 НК РФ не содержит положений, не позволяющих учесть при налогообложении прибыли страховые взносы, начисленные на выплаты и вознаграждения, которые не признаются расходами в целях гл. 25 НК РФ. То есть учесть страховые взносы, начисленные с выплат, которые не уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль, по мнению Минфина, можно.

Далее следует обратить внимание на тот факт, что страховые взносы вслед за ЕСН стали учитываться в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией.

В соответствии с ч. 1 ст. 7 Закона N 212-ФЗ объектом обложения страховыми взносами для организаций признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые ими в пользу физических лиц по трудовым договорам.

Согласно данной норме, к объекту обложения страховыми взносами относятся все выплаты в пользу работников, произведенные в рамках трудовых правоотношений, в том числе предусмотренные трудовыми, коллективным договорами, соглашениями, локальными нормативными актами работодателя (Письмо Минздравсоцразвития России от 23.03.2010 N 647-19).

Следует иметь в виду, что наличие записи в трудовых, коллективных договорах не означает, что любые выплаты и вознаграждения при условии их включения в трудовой и (или) коллективный договоры будут уменьшать налоговую базу по налогу на прибыль . Отнесение выплат в уменьшение налога на прибыль является правомерным, только если они экономически обоснованны, документально подтверждены и направлены на получение организацией дохода.

Выплата премий за счет прибыли

Премии могут начисляться и выплачиваться за счет нераспределенной прибыли, а также включаться в состав расходов по обычным видам деятельности или в состав прочих расходов, что подразумевает их различное налогообложение .

Так, за счет нераспределенной прибыли выплачиваются премии на основании решения собрания учредителей и облагаются налогом на доходы физических лиц. В связи с тем что вознаграждения членам совета директоров производятся не на основании трудовых или гражданско-правовых договоров, предметом которых являются выполнение работ, оказание услуг, а на основании решения общего собрания участников акционерного общества, такие вознаграждения не являются объектом обложения страховыми взносами (Письмо Минздравсоцразвития России от 01.03.2010 N 421-19).

В качестве примера следует привести Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 31.01.2006 N А17-1991/5/2005. Из материалов дела следует, что налоговый орган, который провел налоговую проверку, установил следующее: неуплату налога на прибыль в результате неправомерного включения в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, затрат на выплату премий генеральному директору, поскольку данное вознаграждение выплачивалось за счет полученной налогоплательщиком чистой прибыли.

Суд выяснил, что в силу п. 22 ст. 270 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль организацией не учитываются расходы в виде премий, выплачиваемых работникам за счет средств специального назначения.

В рассматриваемой ситуации нераспределенную чистую прибыль, остающуюся в распоряжении организации после налогообложения, следует понимать как средства специального назначения и прибыль, определенную собственником организации для выплаты премий.

Следовательно, спорные выплаты, выданные за счет чистой прибыли, не должны уменьшать налогооблагаемую прибыль.

Премии, начисленные работникам за достижение хороших производственных результатов, начисляются так же, как и заработная плата. Точно так же они облагаются и налогами, а именно: налогом на доходы физических лиц и страховыми взносами. Данные премии включаются в состав расходов на оплату труда и учитываются при расчете налога на прибыль на основании ст. 255 НК РФ.

Премии, выплачиваемые работникам организации в связи с непроизводственными результатами трудовой деятельности, например за организацию разного рода мероприятий, не связанных с основной деятельностью (выставок, показов и пр.), включаются в состав прочих расходов. На суммы таких премий начисляется только налог на доходы физических лиц. Данный вид премий не уменьшает налогооблагаемую прибыль организации, и страховыми взносами такие выплаты не облагаются.

Что касается премий работникам, выплачиваемых к праздничным и юбилейным дням, то хотелось бы отметить: судебная практика по данному вопросу различна. Одни суды делают вывод о том, что премии работникам, выплачиваемые к праздничным и юбилейным дням, не могут учитываться в расходах для целей налогообложения прибыли организаций, а другие делают противоположный вывод.

Расходы в виде выплат в связи с юбилейными датами работников, поощрением сотрудников за успехи в спорте, а также выплаты к праздничным дням не связаны с производственными результатами работников и не могут быть учтены в составе расходов в целях налогообложения прибыли, отметил Минфин России в Письме от 21.07.2010 N 03-03-06/1/474 .

Судебная практика

В качестве примера неоднозначной судебной практики хотелось бы рассмотреть Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 12.07.2006 N Ф04-4351/2006(24491-А70-33), вывод в котором сводится к тому, что премии работникам, выплачиваемые к праздничным и юбилейным дням, могут учитываться в расходах для целей налогообложения прибыли организаций.

ФАС Западно-Сибирского округа установил, что организацией был сформирован фонд социального развития, из которого выплачивались к профессиональному празднику премии работникам, которые, в свою очередь, учитывались в расходах для целей налогообложения прибыли организаций.

Суд определил, что такие премии имели стимулирующий характер и служили обеспечением социальных гарантий работников организации в соответствии с коллективным договором организации. Выплаты производились в пользу работников, непосредственно участвующих в финансово-хозяйственной деятельности организации, за высокие показатели в работе, за добросовестный долголетний труд, были направлены на повышение производительности труда и были предусмотрены коллективным договором организации.

Также суд не согласился с налоговым органом в отношении того, что ко всем видам социальных выплат в пользу работника подлежат применению положения ст. 270 НК РФ.

Обратил суд внимание и на то, что ст. 255 НК РФ является специальной нормой, которая устанавливает порядок учета расходов, произведенных в пользу работников в рамках трудового законодательства и коллективного договора, а правила ст. 270 НК РФ регламентируют порядок учета расходов, которые произведены в пользу работников за счет чистой прибыли и не оговорены в трудовом или коллективном договоре.

Это не единственный пример: так, Постановление ФАС Северо-Западного округа от 24.04.2008 по делу N А13-2423/2007 также делает вывод, что премии работникам, выплачиваемые к праздничным и юбилейным дням, не могут учитываться в расходах для целей налогообложения прибыли организаций.

Таким образом, при налогообложении премий следует учитывать два фактора:

1) если премия предусмотрена трудовым и (или) коллективным договорами (внутренним нормативным актом) и выплачивается за достижение производственных результатов, то она признается объектом обложения страховыми взносами;

2) премии, которые начислены работникам за достижение производственных результатов, включаются в расходы по обычным видам деятельности и начисляются так же, как и заработная плата (взимаются и НДФЛ, и страховые взносы).

Библиографический список

1. Нестеров С. Е. Учет расходов на оплату труда в целях налогообложения прибыли // Оплата труда: бухгалтерский учет и налогообложение. 2010. N 4.

2. Виговский Е. В. Налогообложение стимулирующих и компенсационных выплат // Налоговый вестник: комментарии к нормативным документам для бухгалтеров. 2008. N 10.

Премии сотрудникам могут выплачиваться на усмотрение руководства с установленной периодичностью. Такие выплаты могут носить производственный и непроизводственный характер.

Какие премии бывают

Производственные, регламентированные и предусмотренные трудовыми, коллективными договорами или внутренними положениями о зарплате бывают:

  • За выполнение плана производства или продаж
  • За снижение издержек

Непроизводственные – не имеющие прямого отношению к рабочему процессу:

  • За выслугу лет
  • За предложенные инновации
  • За добросовестный труд

По периодичности премии бывают:

  • Разовые
  • Ежемесячные
  • Ежеквартальные

Начисление и выплата премий — проводки

Для того чтобы начислить и выплатить премию руководство организации издает приказ о соответствующем распоряжении. Сотрудники под роспись ознакамливаются с ним.

На основании источника выплаты премии (обычных или прочих расходов), начисление оформляют записями:

  • Дебет 20 (26,44,25…) Кредит 70 – премия начисляется за счет затрат на обычные виды деятельности
  • Дебет 91.2 Кредит 70 – премия начисляется за счет прочих расходов

Со всех доходов сотрудников, в том числе и премий, необходимо удерживать подоходный налог.

Если премия носит производственный характер, то НДФЛ начисляют:

  • За достижение производственных результатов – в день выплаты
  • Прочие производственные премии — в последний день месяца, в котором она начислена

Премию, которую выплачивают по итогам квартала, облагают НДФЛ в конце того месяца, когда она была выплачена.

Также премии облагаются страховыми взносами.

Учесть премию для уменьшения налога на прибыль можно, если она обозначена в трудовом договоре и является производственной. Для премий, начисляемых периодически (раз в месяц или квартал) также, должны быть прописаны соответствующие пункты трудовом договоре и положении об оплате труда.

При упрощенной системе налогообложения с объектом «доходы минус расходы» премия включается в состав затрат, уменьшающих налог к уплате, если она является производственной.

Пример:

Организация выплатила премию сотруднику по итогам квартала за выполнение плана объема продаж в сумме 30 000 руб.

Проводки:

Счет Дт Счет Кт Описание проводки Сумма проводки Документ-основание
44 70 Начислена премия 30 000 Приказ на премирование

Ведомость по начислению заработной платы

70 68 Удержан НДФЛ 3900 Ведомость по начислению заработной платы
70 50 Выплачена премия 26 100 Расходный кассовый ордер
44 69 Начислены страховые взносы на премию 9000 Ведомость по начислению заработной платы

Добавить комментарий

Ваш адрес email не будет опубликован. Обязательные поля помечены *